生产性生物资产会计与税务处理的差异性分析

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1、生产性生物资产会计与税务处理的差异性分析一、生产性生物资产的概念和分类　　我国《企业会计准则第5号——生物资产》将生物资产定义为有生命的动物或植物，并细分为生产性生物资产、消耗性生物资产和公益性生物资产三类。其中生产性生物资产是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。根据其是否具备生产能力(即是否达到预定生产经营目的)，可以对生产性生物资产进一步划分为未成熟和成熟两类。　　生产性生物资产具有能够在生产经营中长期、反复使用，从而不断产出农产品或者是长期役用的特征

2、。因此，通常认为生产性生物资产在一定程度上具有固定资产的特征。由于会计与税法两者的核算目的不同，对生产性生物资产的确认、计量等处理也有一些差异，因此本文根据企业会计准则和税法相关规定，探讨生产性生物资产会计与税务处理的差异，为农业企业遵守企业会计准则以及税法的规定、正确处理会计和税务事项提供借鉴。　　二、生产性生物资产初始确认的会税差异分析　　1.外购方式取得的生产性生物资产。生物资产准则规定，外购取得的生物资产应当按照成本进行初始计量，有确凿证据表明生物资产公允价值能够持续可靠取得的，应当采用公允价值计量

3、。外购生物资产的成本包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。其中，可直接归属于购买该资产的其他支出包括场地整理费、装卸费、栽植费、专业人员服务费等。企业一笔款项一次性购入多项生物资产时，购买过程中发生的相关税费、运输费、保险费等可直接归属于购买该资产的其他支出，应当按照各项生物资产的价款比例进行分配，分别确定各项生物资产的成本。税法规定，以购买生产性生物资产的价款和支付的相关税费作为外购生产性生物资产的计税基础。因此，对于外购取得的生产性生物资产的初始计量会计和税务的处理

4、是一致的，二者没有差异。　　2.自行繁殖或营造方式取得的生产性生物资产。生物资产准则规定，以自行繁殖或营造方式获取的生产性生物资产，如企业自己繁育的奶牛、种猪，自行营造的橡胶树、果树、茶树等，其成本核算是根据达到预定生产经营目的前发生的必要支出确定（达到预定生产经营目的是区分生产性生物资产成熟和未成熟的分界点，同时也是判断其相关费用停止资本化的时点，是区分其是否具备生产能力、从而是否计提折旧的分界点。），包括直接材料、直接人工、其他直接费和应分摊的间接费用。而税法并未对该种情况下取得的生产性生物资产的计税基

5、础作出规定，若企业在纳税时将生产性生物资产在繁殖或营造过程中发生的成本作为当期费用在税前扣除，与生物资产准则要求的资本化处理有差异；反之，若企业进行资本化处理，则无差异。　　3.投资者投入取得的生产性生物资产。生物资产准则规定，取得投资者投入的生物资产，其成本应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。税法规定，通过投资方式取得的生产性生物资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。如合同或协议约定价值公允时，会计和税法均按合同或协议约定价值进行计量，如合同或协议约定价值

6、不公允时，会计和税务均按照公允价值确定，因此会计和税务对取得投资者投入的生产性生物资产处理一致。　　4.非货币性资产交换方式取得的生产性生物资产。根据《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定，非货币性资产交换有两种计量方式，即账面价值计量（以换出资产的账面成本和应付的相关税费确定换入资产的成本，不再确定损益）或公允价值计量（以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益）。税法规定，通过非货币性资产交换取得的生产性生物资产以其公允价值和支付的相关税费为计税

7、基础。因此，当企业对换入的生产性生物资产采用公允价值计量模式时，其会计与税务处理是一致的；但是当企业对换入的生产性生物资产采用账面价值计量模式时，其会计与税务处理是有差异的。　　5.天然起源方式取得的生产性生物资产。根据生物资产准则规定，天然起源的生物资产公允价值通常无法可靠地取得，应按名义金额确定生物资产的成本，同时计入当期损益，名义金额为1元人民币。因此企业取得的天然起源的生物资产，其成本应当按照名义金额1元确定，同时计入当期营业外收入。企业拥有或控制的天然起源的生物资产，通常并未进行相关的农业生产，主

8、要通过政府补助的方式取得。而税法规定：通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的生产性生物资产以其公允价值和支付的相关税费为计税基础。由于企业获得的天然起源的生产性生物资产是以非货币形式得到的，因此其计税基础应按照公允价值确定。因此，天然起源的生产性生物资产的账面价值是名义金额，而计税基础是其公允价值，即其账面价值与计税基础存在差异，应将其名义金额与公允价值之间的差额调整当期的应纳税所得额。　　三、生