会计估计变更影响探析

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1、会计估计变更影响探析一、案例简述　　　　哈尔滨空调股份有限公司(简称哈空调)1999年6月3日在上海证券交易所挂牌上市。公司主要产品为空气冷却、调节、换热设备三大类，是全国500家机械工业企业之一，能够独立承担大型电站直冷系统的设计和制造。其中石化空冷器国内市场占有率为50％以上。公司形成了具有自主知识产权的技术体系。按照证监会要求，哈空调与2008~3月12日公布了2007年年度报告，年报的公布，引起了投资者、研究人员及证券、财经媒体的关注。在长达89页的哈尔滨空调股份有限公司2007年年度报告中，关注的焦点是自2007年1月1日至2007年12月31日应收账款坏

2、账准备计提方法进行变更。由账龄分析法变更为迁移模型法，直接导致的结果2007年度对应收账款变更后的方法较原方法少计提坏账准备5020.34万元，公司当年净利润增加4116.54万元，占当年实现净利润总额的17.47％。公司认为，新准则下从2007年1月1日本公司对应账款坏账准备计提方法进行变更不仅是正常的，而且变更更能反映公司坏账损失的实际情况。会计估计变更对2007年度净利润的影响如表1所示。　　从哈空调2007年度的年报显示，该公司全年实现主营业务收入12.15亿元，同比增长44.61％，主营业务利润2.92亿元，同比增长37.72％，增利润2.36亿元，同比增

3、长118.98％。年报列示，业绩增长的主要原因是销售收入增长。同时特别强调，由于应收账款坏账准备计提方法的变更，增加本年净利润4116.54万元。占净利润总额的17.47％，对此显示，如何评价其适用性，如何看待该做法对公司净利润的正面影响；如何正确衡量该做法对于公司后续融资所起的非同一般的作用，本文将重点予以探析。　　　　二、案例分析　　　　(一)计提方法的适用性分析首先确认哈空调应收账款坏账准备计提方法及其变更属于会计估计变更。《企业会计准则第28号――会计政策，会计估计变更和差错更正》规定：所谓会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了

4、变化，从而对资产或负债的全面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。准则第九条又规定：企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。其操作步骤如下：一是判断一项变更是否属于会计估计变更。二是确定会计估计变更的影响应确认在哪一期间。如果会计估计变更仅影响变更的当期，只须按照变更后的会计估计进行一次会计处理即可；如果会计估计变更既影响变更的当期，又影响变更的以后期间，则本期及以后各期均须按照变更后的会计估计进行会计处理。三是根据估计变更的影响项目，调整相应的资产负债表项目和损益项目。四是在财务会计报表附注中披露会计估计变更。哈空调对会计估计变更并未按上述准则规定处理。相反，报表

5、中给出了会计估计变更的理由是：国家列入计划的重要电站、石化等新建项目多为公司主要产品的用户，建设资金比较有保证；合同金额较大；资金计算周期较长，一般为2～3年，有的甚至更长一些。基于上述原因，哈空调认为2007年度年报中以收账款会计估计变更是合理适用的。　　　　笔者认为这种思路和做法值得商榷：一是公司主要产品的用户虽然是大型的新建、改扩建项目，但受全球经济形势的影响依然存在，国家宏观调控政策的波及将会更大。基于此，即便是一些大型公司承接的项目，变为坏账的风险并未消除。二是合同金额大小和前期、本期及未来应收账款间存在必然联系，2008年就出现11亿多的合同丢失的情况，

6、但和会计估计变更之间并没有直接逻辑关系。三是对于2-3年甚至更长资金结算周期，表明资金回收风险更大，同时按照《企业会计准则第22号―金融工具确认和计量》的规定对此种情况采用实际利率法，按摊余成本计量，而非进行会计估计变更。　　　　(二)会计估计变更的依据哈空调会计估计变更中的迁移模型法在《企业会计准则――应用指南》中《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》应用指南中提到过：关于商业银行贷款减值损失的计量，商业银行采用组合方式对贷款进行减值测试的可以根据商业银行企业对数据的支持程度和风险管理模式，选择合理的方法确认和计量减值损失。根据迁移模型法的规定，银行业在我

7、国使用迁移模型法对贷款进行减值测试的合理性得到确认。哈空调2007年报财务报表附注第四项，关于金融工具金融资金减值应收账款作如下附注：(1)对于单项金融重大的应收账款及其他应收款，单独进行减值测试，有客观证据表明发生了减值的根据其未来现金流量现值低于其账面价值的差额，确认减值损失，计提坏账准备。以后如有客观证据表明价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失予以转回，计人当期损益。短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确认相关减值损失时，不对其预计未来现金流量进行折现。(2)应收账款采用迁移模型法。对于单项金额非重大经单独测试