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1、企业会计准则所得税准则的应用2006年2月,财政部颁布的《企业会计准则第18号─所得税》CAS18与以往的规定相比有了很大变化,基本实现了与国际会计准则12(2000)的趋同。 一、所得税准则的主要特点与变化 CAS18的主要特点与变化表现为以下几方面: 1.充分体现了与国际准则的趋同。尽管两者在具体细节上仍存在不一致的地方,但总的来说,CAS18基本上采用了与IAS12(2000)一致的标准。并针对我国的实际情况,简化了IAS12(2000)中的许多具体规定。例如:CAS18没有对当期所得税和递延所得税资产和负债的抵销做出规定,但IA
2、S12(2000)有详细要求。 2.重视资产负债表要素,采用资产负债表债务法。在计算上先根据期末暂时性差异计算期末递延所得税资产或负债的应有余额,进而确定本期要调整(增加或减少)的递延所得税资产或负债的金额,然后根据本期应交所得税计算当期所得税费用。 3.CAS18着眼于暂时性差异,而《企业会计制度》着眼于永久性差异和时间性差异。原企业会计制度将会计与税法在收入、费用确认和计量时间上存在差异称为时间性差异,采用应付税款法时将时间性差异视同于永久性差异,采用利润表债务法时将时间性差异对当期所得税的影响确认为递延税款,该递延税款是当期发生数,不直接反
3、映对未来的影响,不处理非时间性差异的暂时性差异。 4.CAS18要求采用预期税率计算递延所得税,而《企业会计制度》规定采用现行税率。新准则规定的资产负债表债务法要确认递廷所得税负债或递延所得税资产,这就要求企业在取得资产、负债时,应当确定其计税基础。新准则引入了“计税基础”的概念,提出了资产的计税基础和负债的计税基础。 5.CAS18没有明确限定递延所得税资产是否可以实现的具体时间,而《企业会计制度》对递延税款借项的确认标准明确了时间性差异的转回一般以3年为限。 二、所得税准则的应用 1.关键概念,计税基础与暂时性差异。计税基础是资产
4、负债表债务法的关键,只有准确地确定了资产和负债的计税基础才能准确的计量递延所得税资产或负债。 按照CAS18,资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中,计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额;负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。 资产所代表的未来经济利益流入企业时,有可能需要纳税,产生应税收益。而资产的计税基础就是在计算应税收益时可抵扣的部分,即不需纳税的金额。负债导致未来经济利益流出企业时,有可能可以抵扣应税所得,产生可抵扣费用。而负债的计税基础就是在计算应税收益时
5、不可抵扣的部分。因此,通俗地讲,资产的计税基础是未来依据税法计算应纳税所得额时可以抵扣的金额;负债的计税基础是未来依据税法计算应纳税所得额是不可抵扣的金额。 资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额形成暂时性差异。暂时性差异与时间性差异是两个不同的概念,其内容也不完全一致。因为时间性差异是税前会计利润与应纳税所得额之间的差额的一部分,因而在性质上属于期间指标;而暂时性差异是资产或负债的计税基础与其账面金额的差额。资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差异为暂时性差异,暂时性差异可分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异是指未来产生
6、应税金额的暂时性差异。可抵扣暂时性差异是指未来抵扣应税金额的暂时性差异。因而在性质上属于时点指标。时点指标与期间指标之间不可能是一种包含与被包含的关系。我们认为,暂时性差异与时间性差异之间的关系可以表述为:所有的时间性差异都对应有相等金额的暂时性差异,但某些暂时性差异没有对应的时间性差异。 以时间性差异为核心的收益表债务法是一种基于收益表(利润表)的纳税影响会计法,而以暂时性差异为核心的资产负债表债务法是一种基于资产负债表的纳税影响会计法。时间性差异不能反映那些不直接影响税前会计利润和应纳税所得额,却会导致资产、负债的账面金额与计税基础之间产生差异
7、的业务所对应的纳税影响,这方面的纳税影响主要是由于企业合并或对资产负债表上的资产或负债进行了直接调整(如资产评估增值)。而资产负债表债务法能够全面反映各类不同业务的纳税影响,从而可以弥补收益表债务法存在的缺陷。 2.延所得税资产(负债)的确认。对资产而言,账面价值是未来可收回的金额,而计税基础是从税法的角度来看未来可以抵扣的金额。因此,账面价值减计税基础的差额,如果为正数,就是未来应纳税的部分,也就是应纳税暂时性差异,其与未来适用税率的乘积就是递延所得税负债;如果差额为负,就意味着未来可以抵扣的金额超过了全部可收回的金额,也就是形成了可抵扣暂时性差
8、异,其与未来适用税率的乘积就是递延所得税资产。 对负债而言,账面价值是未来应支付的金额,而计税基础是从税法
