公司两权合离与审计委托权定位的变迁

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1、公司两权合离与审计委托权定位的变迁公司两权（所有权和经营权）的分离导致了独立审计的产生。出于对经营者代理行为不信任的考虑，由所有者委托审计是最初的审计委托权定位。本文从独立审计委托人应具备的禀赋分析了公司三种两权依存状态下的审计委托权定位，认为除所有权与经营权完全分离时的强经营者状态下由所有者委托审计有其合理性外，在其他两权依存状态下将审计委托权赋予所有者是不合理的。　　一、独立审计的产生与审计委托权定位的选择　　现代完全意义上的独立审计产生于英国。1720年，英国“南海公司事件”的发生、解决导致了注册会计师制度的诞生。CharlesSnell对南海公司的

2、审计是由官方委托的，虽不是真正意义上的民间独立审计，但此后蓬勃兴起的注册会计师行业直接催生了“独立审计”。　　独立审计是在“企业的所有权和经营权”分离后所形成的受托经济责任关系下，基于经济监督的客观需要而产生的，受托经济责任关系是其产生的前提。当受托经济责任关系确立后，客观上就存在委托人对受托人实行经济监督的需要。由于彼此间存在直接的经济利益关系，财产所有者自身对财产管理者的监督、检查便带有一定的主观性和片面性，或者财产所有者不具有这方面的能力。因此对财产管理者的监督检查，客观上需要与财产所有者和财产管理者都无利害关系的第三者来进行，这便是独立审计工作产生

3、的内在要求。　　独立审计的产生毫无疑义的告诉了我们当时的审计委托权定位在财产所有者身上，这是由当时的客观条件决定的；因为不可能存在一个另外的第三者会基于财产所有者的利益执行审计委托职能。我们也能从独立审计产生的前提提炼出两大要素：第一、企业的所有权和经营权分离；第二、由财产所有者委托第三者对财产经营者进行监督检查。　　二、独立审计委托人应具备的禀赋　　从独立审计的产生来看，审计委托人应具备以下禀赋：第一、审计委托人应是企业所有者。如果审计委托人不是企业所有者，而是国家，这种审计就不是独立审计，而是国家审计。第二、审计委托人应关心企业财产的保值、增值。所有权

4、与经营权的分离使得企业所有者与经营者对企业财务信息的占有不对称，审计委托人之所以通过独立的第三者（注册会计师）对经营者进行审计，就是出于对企业财产的保值、增值状况的关切。没有这种关心，是不可能出现独立审计的。第三、审计委托人应是企业真实财务信息的需要者。如果企业所有者自身不需要真实的财务信息，而仅仅只是希望企业保值增值，独立审计也是不会产生；只要企业所有者另外雇请一批内部审计监察人员，独立于经营者进行管理，就可达到这一目标。第四、审计委托人应对企业经营者持怀疑态度。出于理性，经营者有可能损企业、肥个人，企业所有者正是基于这一考虑，才会产生对企业经营者监督检

5、查的要求。要是所有者对经营者深信不疑或者所有者、经营者同为一人，这时进行独立审计毫无意义。　　这里所提出的审计委托人应具备的禀赋是指独立审计起源时，审计委托人应具有的特征，正是这些特征直接诱发并催生了独立审计的产生。但是站在今天的立场看，这些特征已不再适用审计委托人。如审计委托人应是企业的所有者，从今天一些公司存在的独立董事制度而言，因为独立董事不占有公司股份（或只占有公司少量股份），由独立董事委托审计就打破了审计委托人应是企业所有者的界限。对于第二点特征“审计委托人应关心企业财产的保值、增值”也值得怀疑，许多股东期望上市公司粉饰业绩就与企业资产保值增值相

6、悖。因为粉饰业绩将造成更多的税负，这会导致企业资产流失；股东仍希望如此，是因为企业粉饰财务报告会使得股价上升，他们能通过抛售股票获取资本利差。从这点分析，不难得出，股东作为审计委托人时，他们是否是企业真实财务信息的需要者也值得怀疑。　　当前公司的审计委托人或多或少的不具有独立审计产生时其应具的禀赋折射出了几个问题：第一、当前审计委托人应具的禀赋是否有待变化；第二、当前公司审计委托权的定位是否有误。　　三、公司两权依存状态下的审计委托权定位　　公司制度作为现代企业制度的基本形式，分析它的产生、发展对我们分析审计委托权定位有重要意义。公司是依照公司法组建并登记

7、的以营利为目的的企业法人。以公司制企业为典型，探讨审计委托权定位比较具有代表性。　　从所有权、经营权两权合离的关系来看，公司制企业存在三种依存状态：一、所有者和经营者同一，如家族式企业；二、经营者持有公司一定比例的股份；三、经营者不持有公司股份或仅持微量股份，所有者和经营者完全分离或几乎完全分离。需特别说明的是，这三种形式的划分只是大致上的，它们之间并不存在绝对的界限。　　（一）所有权与经营权合一时的审计委托权定位　　当企业所有权和经营权完全合一时，按照传统审计理论，此时是无需进行独立审计的。在今天审计报告作为企业必须提供的一项外部承诺时，这类企业所进行的

8、独立审计已完全偏离了它产生时的初衷—替企业所有者审核、检查企业经营