内部控制审计对审计独立性的影响分析

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1、内部控制审计对审计独立性的影响分析一、引言　　全球性公司舞弊、财务丑闻的频发严重打击了投资者对资本市场的信心，投资者无法区分公司的好坏以做出投资决策，这最终将使资本市场丧失资源配置的能力，阻碍经济的发展。为了解决这一危机，各国政府纷纷出台政策，对上市公司进行更多的监管，以期改善公司治理效果，提高信息披露质量。其中最著名的是美国《萨班斯-奥克斯利法案》的颁布实施，该法案通过加大管理当局和审计师的责任来提高披露财务报告信息的可靠性。2008年7月，财政部等五部委发布了《内部控制基本规范》，要求企业评

2、价内部控制的有效性，出具自我评价报告，并聘请会计师事务所对内部控制的有效性进行审计并出具内部控制审计报告。2010年4月，财政部等五部委联合发布了《企业内部控制配套指引》。内部控制审计的监管要求使得会计师事务所在进行年报审计时责任加大，不仅要对财务报表进行审计，还要对内部控制的有效性进行审计。对企业进行内部控制审计的监管要求是否能实现其预期效果？内部控制审计监管能提高审计独立性吗？笔者拟对这些问题进行分析。　　二、财务报表审计与内部控制审计的关系　　（一）审计目标的变迁民间审计的产生源于社会公众

3、要求确认公司管理者是否存在舞弊行为的社会需求，审计的最初目标就是揭露舞弊和差错。随着经济的发展，社会对公司财务信息的需求增加，公众开始关注公司的财务状况和盈利能力。1929年美国经济危机的爆发使得整个社会对企业财务报表的关心逐渐超过对查错揭弊的要求。1936年发布的《独立注册会计师对财务报表的审查》使“财务报表审计”作为一个专有名词正式形成，审计目标正式确定为验证财务报表的真实公允性。进入上世纪60年代后，管理人员舞弊案不断增加，社会公众开始要求外部审计师承担起审查舞弊的职责。全美反舞弊性财务报

4、告委员会在1987年的报告中建议外部审计师承担披露舞弊性财务报告的责任，并提高揭露欺诈行为的能力。1988年AICPA发布第53、第54号审计准则，正式确定了财务报表审计进入查错揭弊和验证财务报表公允性并重的阶段。然而公司舞弊越演越烈，这从根本上打击了投资者对资本市场的信心，严重挫伤了经济发展。美国国会参众两院于2002年颁布了《萨班斯-奥克斯利法案》，要求管理当局对财务呈报内部控制的有效性进行自我评价，并聘请会计师事务所对管理当局财务呈报内部控制评价意见提供鉴证报告。此后很多国家也颁布了类似的

5、法律规章。监管部门依据程序正义理念从形式上通过要求上市公司额外进行内部控制审计强调了审计师查错揭弊的责任。监管部门认为内部控制审计可以为内部控制提供可靠性保证，进而增加使用者对财务报告的信任，因为有效的内部控制可以降低财务报表未来发生错报的可能性。　　（二）内部控制审计的发展审计理论对内部控制的重视始于20世纪，审计界认为欺诈舞弊可以通过建立完善的内部控制制度予以控制，而防止欺诈舞弊是公司管理当局的责任，事务所通过内部控制测试评价可以大大提高审计工作效率。由于公司舞弊的持续发生，会计职业团体也逐

6、渐意识到虽然建立内部控制是管理部门的义务，但审计人员也有必要对内部控制是否完善进行检查评价。财务报表审计模式为制度基础审计时，审计人员必须对企业内部控制进行研究评价，并根据评价的结果来决定实质性测试的性质、时间和范围。由于经济环境的日益复杂和战略管理思想的发展，报表审计模式由制度基础审计转向现代风险导向审计。风险导向审计模式要求审计人员不要限定于关注财务报表，而应从企业的战略分析入手，识别企业战略制定、经营过程相关的内外部风险，理解内外部风险对财务报表的认定及审计风险的影响，以此为基础实施审计程

7、序进行合理的财务报表判定。该模式下财务报表审计流程大致分为三步，首先，实施风险评估程序，了解评估报表总体层次和业务层次的重大错报风险；其次，实施控制测试，了解内部控制在防止、发现和纠正重大错报方面的有效性；最后实施实质性测试并形成最终结论。　　我国从2001年发布《独立审计实务公告第××号――内部控制审核（征求意见稿）》，到2002年发布《内部控制审核指导意见》，再到2010年发布《企业内部控制配套指引》，内部控制审计有了明确的内容界定与操作思路。目前我国内部控制审计是指会计师事务所接受委托，对

8、特定基准日内部控制设计与运行的有效性进行审计，主要对财务报告内部控制的有效性发表意见，同时对非财务报告内部控制重大缺陷予以关注和描述的鉴证行为。　　（三）财务报表审计与内部控制审计的异同财务报表审计与内部控制审计之间既有区别，又有联系。　　两者的区别主要有以下几项。首先，两者发表意见的对象不同。内部控制审计对象是特定基准日企业内部控制设计与运行的有效性，其中侧重于财务报告内部控制，兼顾其他控制。而财务报表审计的是公司特定时点财务状况、特定时期经营成果和现金流量状况的信息。其次，两者的审计依据不同