对商誉的性质及其会计处理方法的再认识.doc

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1、对商誉的性质及其会计处理方法的再认识一．问题的提出当历史的车轮驶进21世纪，人类真正进入了知识经济时代。知识经济时代的最大特点就是财富的创造驱动力由实物资产“漂移”到非物质要素上来，传统会计理论体系和财务会计概念框架的不适应性和缺陷就明显暴露出来。按照传统会计理论来制定的会计准则难以正确的指导会计实践，会计系统提供的信息不能全面反映企业和社会经济活动的实际，会计活动经常面临一些无法解决的问题和尴尬。据美国两大证券交易所的统计，1杪973～1983年上市公芑司的平均市值仅为公司净资稂产的倍；1981～199缭3年，上市公司

2、市值为公司佥净资产的倍；进入20世纪煮90年代后，高科技公司企疼业的市场价值通常高达其净涎资产的10～50倍[1]树。另外，在企业并购中，资产的收购价格与资产的账面价值相差极大。如1989锻年Time和Varner蝤s两公司合并时支付的14ル0亿美元中，80％是商誉骣。在21世纪之交，全世界发生的众多兼并收购案件中涑，商誉在购并金额中占据绝大比重。可见，用传统会敞计理论来处理知识经济时代的实务，文章版权归作者所有；转载请注明出处!导致悴的后果就是：企业的市场价邙值与其账面价值严重背离，茴且大量的、本应能够反映

3、企锥业价值的信息被隐匿(hi感dden)在了表外。难怪分8/8在2000年7月19日美藐国参议院举行的一次听政会》上，RobertElli勃ott、BaruchLe蟮v、SteveSamek╃、PeterWallis镅on及MichaelYoung等五位实务界和理论界的听政专家感慨“现在是バ将20世纪30年代的财务慰呈报系统应用于21世纪”陶。那么，知识经济下，会计陆应该如何正确的反映企业的某实际呢？特别是如何处理巨抠大的商誉问题呢？二．商誉的实质是一种能力关于寸商誉的性质，目前比较普遍历的、有代表性的观点有三种培

4、：（1）商誉是可以为企业带来超额利润的一切有利的皋要素和情形；（2）商誉是预期未来超额利润的贴现值磲；（3）商誉是企业总体价赓值与单个可辨认净资产价值韦的差额。此外，还有一种观勤点是核心商誉的观点，这是糕第3种观点的进一步延伸。而[1]对于第一种观点，人们是把不能购具体辨认或不能可靠计量的要素和情形统戏称为商誉，而把能够具体辨蛛认并能单独计量的要素和情柏形作为各项可辨认的无形资茧产单独入账。也就是说，商姥誉只能作为一个整体，与有怦形资产和其他无形资产相结聪合，为企业贡献超额利润，巯所以，商誉永远是一个集合霉名词。

5、对于第二种观点和第呤三种观点，都是从商誉的计舔算过程和结果来定义商誉的俜，这明显没有说明商誉的实士质是什么。根据最新的企日业资源理论，企业是以资源窘8/8为基础的组合体，企业资源莱包括资产和能力（Mali毁joorWitteloo炉stuijin(2000碌);Fahy(XX)）。О这里的资产是指企业拥有或控制的、能用货币计量、可粑单独交易，并能为企业持续带来经济利益的基础经济资憩源，包括有形资产和无形资产（不包含商誉）。能力是瞑指企业可利用或控制的，在斗生产经营中逐渐形成、很难用用货币计量，有助于发挥和增加基

6、础资源价值，不可闷单独进行交易，能为企业带耵来潜在经济利益的衍生经济糸资源。能力的价值综合体现为商誉。[2]企业竞争优势源于企业所拥有的异质性资源，是能力的体现。许多坻学者都认同文化是能力的组ㄤ成部分（LeonardB师arton(1992);邮Fahy(XX)），认为棼文化是以价值观和规范（R鳋outine）为主体的重犄要资源，是影响资源利用效至率的关键因素，是形成能力哮路径依赖性的主要原因之一婊。Hall(1993)对礁能力进行了较为全面的研究诠，将能力划分为基于资产的遏能力和基于专长的能力。基奔于资产的能力，

7、又可分为两葛种类型：（1）规制型能力扶：一个企业的规制型能力来源于企业所拥有的法定权益腴，比如知识产权、经营合同、商业秘密等。规制型能力掮是受法律保护的。（2）位艋势型能力：位势型能力通常ぞ是企业过去经营行为的结果鞫，比如企业在顾客心目中的向形象和声誉、企业在产业价鞘值链上的定位等。在一般情唠况下，某个企业在位势型能埽力方面的优势依赖于竞争对议手达到同等地位所需的时间跨度。基于专长的能力，也效可分为两种类型：（1）功综8/8能性能力：企业的功能性能卖力与其处理特定事务和问题ь的能力相关，它来源于公司雇员以及价值链

8、上其他各方既（如供应商、分销商、经纪人、律师、广告代理人等）伐及其相互之间的知识、经验和技能；（2）文化型能力埂：企业的文化能力对应于企题业整个组织，它综合了蕴涵宙在构成整个企业的所有个人≈和团体中的习惯、态度、信念和价值观等因素。如果一笤个企业的组织文化能够在企跏业内部产生高品质的观念、痧应对挑战的能力、变革