论公允价值计量对会计稳健性修正作用

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1、论公允价值计量对会计稳健性修正作用长期以来，国内外会计学术界就如何权衡会计稳健性和公允价值计量一直存在争论，这场争论随着近年来各国会计准则越来越多地采用公允价值计量而逐渐升温，迄今缺乏一致的看法。本文从二者对不确定性的反映方式不同出发，探析随着会计目标从受托责任观到决策有用观的发展，公允价值计量对会计稳健性的修正作用。会计稳健性只是对不确定性信息的单向不对称反映，而公允价值计量是对不确定性的双向对称反映。在受托责任观会计目标下，委托代理关系明确，债权人和投资者都要求财务报告体现会计稳健性，随着会计目标由受托责任观演变到决策有用观，对会计信息的质量

2、要求也发生了变化，公众越来越强调会计信息的决策相关性，尤其是有关不确定性的信息，在会计目标发生变化的情况下，会计稳健性对不确定性进行单向不对称反映所提供的信息不利于信息使用者作出更准确的决策。而公允价值计量能够及时反映市场变化及不确定性事项，能够对会计稳健性对不确定性的单向不对称反映作出修正，进而对所提供的会计信息质量作出修正。一、会计稳健性与公允价值计量对不确定性的反映在经济活动中，不确定性是一种普遍现象，在会计领域也不例外。会计思想家迈克尔・查特菲尔12德指出：“会计的发展是反映性的，也就是说会计主要是应一时期的商业需要而发展的，并与经济的发

3、展密切相关。”从某种意义上说，会计稳健性与公允价值计量正是经济不确定性这种常态的产物。在面对不确定性时，稳健性要求企业对交易或事项进行会计确认时应保持谨慎性，不应高估资产或盈利，低估负债或费用，也就是会计稳健性对不确定性事项的处理态度不对称。而公允价值强调在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额，以市场交易为基础，对不确定事项进行全面反映，如实反映企业的财务状况和经营情况。（一）会计稳健性对不确定性的反映12会计稳健性在会计系统中存在的根本原因是企业经营活动中到处充斥着不确定性，而会计稳健性的初衷就是规避这些不确定性。会

4、计稳健性的传统含义是确认利润的可靠性标准要高于确认亏损的可靠性标准，因此，从利润表来讲，会计稳健性相对地导致提早确认费用、成本、资产减值，而推迟确认收入、利得、资产升值，从资产负债表来讲，会计稳健性导致净资产的持续性低估。会计稳健性有其理性的一面，主要体现在对于企业的所有者来说，高估资产和收益比低估资产和收益要危险得多。首先，高估资产和收益，会加重企业当期的税赋，使企业现金流出增大，不利于企业的资本周转，而在会计稳健性下，企业可以延迟缴税，不仅享受到货币的时间价值，还不会加重当期现金流出增加的负担，有利于企业的稳定；其次，高估资产和收益，容易使管

5、理当局产生乐观情绪，并且产生的会计报告也是带有水分的，在这种情况下，管理当局作出的投资决策和资本预算决策往往不是慎重的，而在会计稳健性下，会计人员可以适当地挤掉会计收益中含有的水分，进而提高会计收益的质量，在这种情况下，管理当局作出的投资决策是在考虑了各种不确定性的前提下做出的，对于企业的稳定更有利。尽管会计稳健性是对不确定性的一种反映，但在会计处理中，会计稳健性并没有完全反映不确定性。会计中存在的不确定性可以按其本质内涵分为可以带来未来经济收益的不确定性和可以带来未来经济损失的不确定性。会计稳健性作为会计反映模式，要求对可能为企业带来未来经济损

6、失的不确定性采取谨慎的态度进行反映和处理，争取及早规避不确定性，这是其理性的一面。然而，在会计系统中对可能为企业带来未来经济收益的不确定性不进行反映就是其非理性的一面。从报表使用者的角度来讲，对于企业经济运行中存在的不确定性，不管是带来未来经济损失的不确定性，还是带来未来经济收益的不确定性，会计系统都应予以反映，只有这样，会计信息使用者才能正确评价企业的实际经济状况，以利于企业的决策。可见，会计稳健性对不同的不确定性经济业务采取不同的反映，不具有完全的理性。12（二）公允价值计量对不确定性的反映不确定性分为带来未来经济收益的不确定性与带来未来经济

7、损失的不确定性，理论上，这两种不确定性都应该得以反映，把握未来收益的不确定性与规避带来未来损失的不确定性对企业来说同等重要。在以往的反映中，企业往往偏向于对带来未来损失的不确定性的反映，而忽视对带来未来收益的不确定性的反映，这并不利于企业做出准确合理的决策，也不利于信息使用者做出理性的决策。公允价值计量的出现与经济环境的不确定性紧密相关。随着经济的快速发展，资产和负债的价值在经济环境的影响下，价值上下波动的程度要强于平稳经济下的波动，为了满足信息使用者的需要，需要及时反映这种变化，而历史成本无法反映这种变化。公允价值计量，以市场为基础，综合考虑各

8、种因素对不确定性作出最佳估计，对不确定性的预期结果进行客观反映，既反映带来未来收益的不确定性，又反映带来未来损失的不确定性。即公允价值计