探析可供出售金融资产的后续计量

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1、探析可供出售金融资产的后续计量[摘要]2017年财政部出台了新的企业会计准则,对金融资产作出重鳊新分类,并规范了各类金融瞀资产的计量模式,本文针对“可供出售金融资产”的后→续计量模式与核算方法存在诗的问题提出自己的观点和看法。[关键词]可供出Л售金融资产公允价值资本公肴积2017年6月卖,财政部重新修订了我国的拔企业会计准则体系,出台了胀39项企业会计准则,其中误《企业会计准则第22号—挞—金融工具确认和计量》对怎于金融资产与金融负债的分铀类、确认及计量等方面进行殖了规范,《企业会计准则讲鲇解(2017)》和《企

2、业衫会计准则——应用指南(2儆017)》又对各种金融资产的确认与计量作出了较为︳具体的诠释与规范,本人经诼过认真研究发现“可供出售金融资产”的后续计量与会揞计核算存在诸多疑问,现汇总论证如下,愿与各位专家宅学者共享。一、资产负窠债表日“可供出售金融资产钉”公允价值变动的会计处理6/6企业持有的可供出售金融悴资产因公允价值变动形成的闱利得或损失,应当直接计入所有者权益(资本公积——脬其他资本公积),绕开了利绵润表而进入资产负债表。此砭规定与其他以公允价值计量愁的资产规定截然不同,如投尼资性房地产、交易性金融资坌

3、产、部分生产性生物资产等苤,其资产负债表日的公允价值变动都计入当期损益,而Μ能够以公允价值计量的资产攴中只有可供出售金融资产的像公允价值变动计入所有者权巫益,为什么这样规定,笔者很难接受。其实作为金附融资产,可供出售金融资产聩与交易性金融资产的差别很微妙,仅仅取决于管理层的宽指定或打算持有时间的长短,而投资性房地产和生产性竺生物资产的流动性还不如可ㄤ供出售金融资产,其公允价柽值变动反而能够计入当期损枪益。LOCalHosT为阮此笔者建议所有能够以公允舵价值计量的资产项目后续计鹅量核算应当是一致的,即因公允价

4、值变动形成的利得或逢损失应计入当期损益(公允铀价值变动损益),不需要将麝个别资产项目特殊化。这种禅将可供出售金融资产公允价普值变动计入所有者权益的特擗殊规定,也为日后企业所得税暂时性差异的会计处理带亵来很多不便。二、关于梃可供出售债券资产的期末核陧算6/6对于可供出售金融资鲱产为债券资产的,《企业会催计准则(2017)》并没ж有作出具体规定。《企业会压计准则——应用指南(2017)》的有关规定是“资羁产负债表日,可供出售债券犰为分期付息、一次还本债券┉的,应按票面利率计算确定炉的应收未收利息,借记“应镂收利息”科

5、目,按可供出售筱债券的摊余成本和实际利率腴计算确定的利息收入,贷记“投资收益”科目,按其差ワ额,借记或贷记本科目(利格息调整)。可供出售债券为一次还本付息债券投资的,遮应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息替,借记本科目(应计利息)彖,按可供出售债券的摊余成朐本和实际利率计算确定的利会息收入,贷记“投资收益”辐科目,按其差额,借记或贷软记本科目(利息调整)。”笔者认为,在会计期末无魉论分期付息债券的到期利息潴还是一次还本付息债券的未崩到期利息,都已经包含在可冽供出售债券的期末公允价值筛中,根本没有必要

6、将“实际利息”与“摊余成本”引入纽该类资产的期末计价,更没伥有必要过于迷信几乎没有哪惋个金融专家能准确确定的所账谓“实际利率”,也就没有耜必要为“可供出售金融资产亡”科目设置“利息调整”和翳“应计利息”等明细科目。企业应当对可供出售的债顼券资产采用完全的公允价值虾6/6计量模式,仅设置“成本”毫与“公允价值变动”两个明钮细科目。对于分期付息详债券,企业可以采用的第一∪种会计处理方法是将已到期熙尚未领取利息从债券期末公赶允价值中扣除,单独作为“ㄇ应收利息”核算并计入当期瓯投资收益,将已扣除到期利幂息后的债券期末公允价

7、值与俨期初公允价值比较,计算确授定公允价值变动金额并将其计入“公允价值变动损益”吓。引用上例,甲保险公司2亚0×7年12月31日应将ヅ已到期未领取利息40万元摔直接确认为“应收利息”和筹“投资收益”(借:应收利息40万元,贷:投资收益40万元),该证券期初公鹌允价值应当为1万元,期末幕公允价值应当为万元(1万蝤元-40万元),期末公允扰价值变动金额应当为-万元岱(万元-1万元),并将该吭差额计入公允价值变动损益脯(借:公允价值变动损益万协元,贷:可供出售金融资产靡——公允价值变动万元)。对于分期付息债券,企业暨

8、还可以采用另外一种会计处圪理方法,但不会改变公允价值计量模式,即在会计期末酞先不考虑已到期未领取利息孚,直接以期末债券公允价值与期初公允价值比较,计算祀确定公允价值变动金额并计嬗入当期损益(公允价值变动咐损益),待实际取得利息时糨再冲减可供出售债券资产的人账面价值(公允价值变动)（,并按利息金额在确认投资钔收益的同时冲减公允价值变骟动损益。