会计处理中的增值税费用化问题探讨

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1、会计处理中的增值税费用化问题探讨□作者：安徽铜陵学院周建龙 　　内容摘要：增值税现行会计处理方法尽管简便易行，但却存在着会计概念扭曲、计量混乱等诸多缺陷。增值税费用化有助于纠正现行会计处理的不当之处。本文在对增值税费用化进行理论分析后认为，增值税费用化不仅具有理论基础，而且具有重要的现实意义。在此基础上，文章对增值税费用化的处理原则及处理方法也进行了有益的探讨。 关键词：增值税价内税会计处理费用化 我国增值税会计处理的历史演进 　　我国于1984年第二步利改税时正式建立了增值税制度。当时的增值税还是一种价内税，采

2、用“扣额法”或“扣税法”计算出当期应纳税额，计入“营业税金”账户。因此，这一时期增值税的会计处理与产品税、营业税等其他流转税的处理方法相同，即均作为一项费用而进入损益表。本文将其称之为“费用法”。 　　1993年底我国进行了以增值税改革为核心的税制改革。为配合此次增值税改革，财政部于1993年12月30日发布了《关于增值税会计处理的规定》，这两个规定是我国现行增值税会计处理的指导性文件。其基本做法是：货物一经购入，便通过“应交税金——应交增值税”账户将准予抵扣的进项税从采购成本中剔除；货物一经销售，便通过“应交税金—

3、—应交增值税账户将销项税从销售收入中剔除。这样“存货”、“主营业务收入”和“主营业务成本”等均成为不含增值税的账户。这种做法的实质就是不承认增值税的费用身份，将其排除在损益表之外，而是将其作为企业预付或应付的税款处理。 我国增值税现行会计处理方法的缺陷 　　增值税的现行会计处理方法，尽管简便易行，但却存在着严重的缺陷。这主要表现在： 降低了会计信息的可理解性 　　导致存货、成本、费用、收入等会计概念的含义发生了扭曲，使报表使用者无法按原来的含义理解这些概念，降低了会计信息的可理解性。 　　FASB《论财务会计概念

4、》中对营业收入的定义是：“营业收入是某一个体在其持续的、主要或核心业务中，因交付或生产了货品，提供了劳务，或进行了其他活动，而获得的或以其他方式增加了的资产，或因而清偿了的负债”。我国《企业会计准则——收入》中给收入所下的定义是：“收入，是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。”由此可见，收入是由于销售商品等而发生的经济利益总流入，其金额理应与其对应的银行存款或应收账款账户的金额相等。因此，在确认收入时就把销项税从销售收入中剔除掉的做法是有违会计概念的。 　　再来看看存货。按

5、历史成本计价原则，企业各项资产在取得时应当按照历史成本计量，存货当然也不例外。FASB对历史成本的解释是：“历史成本为取得一宗资产所付出的现金或现金等价物”。由此看来，企业在购货时就把准予抵扣的进项税从存货成本中剔除出去，与历史成本的含义也是相背离的。也许有人会说符合规定的进项税在购入当期便可获得补偿，准予抵扣的进项税根本就不是存货成本，而是企业预付的税款，但这完全是一种征税技术，并不能作为冲减存货成本的理由。 影响了会计信息的可比性 　　这主要表现在三个方面：从一般纳税人看，如果购进货物时按规定取得了增值税专用发票

6、，其存货成本就不包括付出的增值税进项税额；如果是取得普通发票或取得的专用发票不符合规定的要求，其存货成本则包括付出的增值税进项税额。同一企业的存货，有的按价税分离进行会计核算，有的按价税合一进行会计核算，显然缺乏可比性。从一般纳税人和小规模纳税人的关系看，一般纳税人在取得符合规定的增值税专用发票时，存货成本按价税分离核算；而小规模纳税人不论是否取得了增值税专用发票，均按价税合一核算存货成本，从而也导致了不同类型企业的存货计价缺乏可比性。从一般纳税人和小规模纳税人的销售收入来看，如果含税销售额均为100万元，将其换算为

7、不含税的销售额，则一般纳税企业的不含税销售额为85.47万元，而小规模纳税企业的不含锐销售额却是94.34万元，可见不同类型企业的销售额也缺乏可比性。 与其他流转税的处理方法相矛盾 　　从费用的角度看，增值税与其他流转税，如消费税、营业税等并无什么不同。现行的处理方法是将其他流转税作为一项费用进入损益表，而唯独将增值税排除在损益表之外，这人为地割裂了同一类税的会计处理。另一方面由于营业税采用含税法处理，这样现行会计报表就截然分成了两大板决：征收增值税的生产企业，其报表中的“主营业务收入”、“主营业务成本”、“主营业务

8、税金及附加”以及“存货”账户均为不含税账户；而征收营业税的非生产性服务企业，其报表中的这些账户却为含税账户。由于两者口径不同，严重影响了两类企业报表的可比性。 不能真实反映企业增值税负担水平 　　现行会计处理方法在确认销项税额时与销售收入的确认基本一致。但作为销项税额抵扣的进项税额，却采用“货到扣税法”或“付款扣税法”。由于当期所购入的原材料并