关于分析程序审计技术的缺陷及其改进.doc

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1、关于分析程序审计技术的缺陷及其改进【原文出处】中国注册会计师【原刊地名】【原刊期号】20068【原刊页号】23〜27【分类号】F1011【分类名】财务与会计导刊（实务读本）【复印期号】200612【作者】王玉涛/卢利平【作者简介】王玉涛，清华大学经济管理学院; ； ； ；卢利平，广州南华会计师事务所。【摘要题】审计监督【正文】 ； ； ；审计是注册会计师收集证据、评价证据并最终出具审计报告的鉴证活动。分析程序（以往称为&ldquo；分析性复核&rdq

2、uo；,新审计准则中改称&ldquo；分析程序&rdquo；）是一种重要的审计技术，运用于审计过程的各个阶段，是帮助注册会计师完成审计判断的一种手段。在审计实践中，为达到发现审计重点和审计风险的目的，一些标准化的分析程序定义很难在实际运用中发挥很大作用。本文试图通过蓝田股份的案例来说明分析程序在实际运用的失败以及如何改进这种审计技术。由于分析程序的外延广泛，因此本文并不是论述其所有方面，而是从一个细节入手讨论其在审计实务中存在的某种缺陷，并试图改进这种缺陷，达到扩展其外延的目的。 ；&nb

3、sp； ；—、分析程序的缺陷 ； ； ；分析程序审计技术有广阔的外延，它应用于审计的全部过程，而且其具体技术也极其广泛，包括：趋势分析、比率分析和非财务资料的对比等。虽然审计技术不断发展，但公司盈余管理和做假行为也层出不穷。尤其是当公司与相关利益方串谋时，或者公司故意创造了一些难以直接审查的事项时，单纯的审计技术是难以发挥作用的。如蓝田公司的案例就属于后一种情形，该公司创造了现收现支和固定资产难以盘点的事实。这些行为的危害是能够以很低的成本虚构很高的盈利，而且很难通

4、过常规审计技巧发现，即使通过一般的分析程序方法也难以发现。 ； ； ；在外勤审计过程中，审计师一般都会首先分析一下客户提供的未审计财务报表，其次通过趋势分析（与以前年度对比）或科目之间的逻辑关系发现异常和审计重点，之后确定重点审计项目并展开工作。在上市公司审计中，审计师关注的重点在于盈利的虚构。因此，损益表是重点审计项目。根据会计科目之间的逻辑关系，在审计中直接确认重要的收入费用项目很难，因此需要结合资产负债表科目加以确认。在损益表的分析过程中，收入至关重要，因为它是盈利的

5、主要来源，也是试图虚构盈利的公司操纵的主要对象。因此，对收入实施的分析程序就显得尤为重要。基于公司经营正常成长的假设，收入和盈利稳步增长或有小幅震荡皆属于正常情况，也不会引起审计师的警觉。收入和盈利稳步增长即使源于公司管理层的&ldquo；盈余平滑&rdquo；行为也不足为惧，因为这种行为不会增加审计风险,而且投资者一般都能理解和认识到这种行为。然而，一旦发现公司收入或盈利在某年度或某时点发生激增，一般都会引起审计师的警觉和质疑，审计师会从这一点入手，确定收入是否虚构并进一步通过详查相关的其他科目

6、来降低审计风险。分析程序在这一过程中至少扮演了一种角色&mdash；&mdash；引发审计师对收入的质疑，发现审计风险的焦点。这在不断提倡的风险导向型审计中扮演了重要的角色，换句话说，分析程序审计技术是风险导向型审计的实践基础。 ； ； ；上面的分析说明，分析程序审计技术是一种成本有效的方式，可以较低的成本有效地发现公司虚构收入或盈利的行为。然而，这种成本有效的方式却存在一个缺陷：假如公司在审计师关注的几年内连续虚构收入或盈利，趋势分析就很难帮助审计师发现异常。在审计实践中

7、,这是一个突出且棘手的问题。一方面，审计师知道分析程序是一项高效的方法，另一方面又担心公司若存在连续虚构盈利行为就很难发现问题。当然，审计师可以通过其他审计技术来加以弥补，如增加实质性程序，但这种做法既增加审计成本，在某些情况下又不一定那么有效。因此，下文的关注点在分析程序的内部，将探讨如何通过分析程序本身来有效地发现审计风险。 ； ； ；二、案例分析 ； ； ；1.蓝田股份简介 ； ； ；蓝田股份（证券代码：600709）全

8、称为湖北江湖生态农业股份有限公司，主营业务为：农副水产品种养、加工、销售；制药及卫生保健制造；餐饮住宿；房屋开发等。公司是于1992年10月由沈阳市新北制药厂、沈阳莲花大酒店、沈阳市新北副食商场全部资产发起设立的定向募集股份有限公司。原三家发起人净资产中国有资产1828万元折成1828万股国家股，净资产中属企业法人的资产3525.6万元折成法人股3525.6万股，同意向原企业内部职工以1：1.25溢价定向发行1342.4万股，形成6696万股的总股本。1996年5月以每股发行价8.