权益法下内部交易未实现损益抵销问题探讨.pdf

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1、第27卷第2期河南财政税务高等专科学校学报Vo1．27．No．22013年4月JournalofHenanCollegeofFinance＆TaxationApr．2013权益法下内部交易未实现损益抵销问题探讨朱蔚珊(郑州市第三十一中学会计科，河南郑州450002)[摘要]关于内部交易损益，在新会计准则实施前，我国仅对母公司与子公司之间的内部交易进行了会计规范且将未实现损益的抵销全部调整合并净利润。2007年出台的《企业会计准则解释第1号》对权益法的规范进一步完善，新准则有关理念及规定导致内部交易未实现损益的会计处理发

2、生了相应的变化，特别是在投资企业与联、合营企业之间的长期股权投资的会计处理上变化更为明显。[关键词]逆流交易；顺流交易；未实现损益抵销[中图分类号]F233[文献标识码]A[文章编号]1008～5793(2013)02—0023—03一、引言企业尤其是投资性企业与联合营企业发生业务往来时，我国《企业会计准则解释第1号》明确指出，投资企业应按照持股比例抵销其与联合营企业之问存在的内部交易损益(确认为投资损益)。若存在内部交易损失，应当全额确认资产减值损失。在合并报表中发生的此类交易，比照上述原则进行会计处理⋯。理论上，对

3、于投资企业与联合营企业之间的长期股权投资在会计处理上有三种方法，即简单权益法(核算基础为账面价值)、完全权益法(核算基础为公允价值且在此基础上考虑内部交易产生的损益)和购买法权益法(核算基础为公允价值)。这三种会计处理方法均为权益法不同的表现形式，但其侧重点有所不同。在企业进行交易时，为了有效遏制投资方利用联合营企业的盈余管理行为，企业往往采用完全权益法对交易事项进行会计处理。这在IAS中有明确的规定。我国《企业会计准则解释第1号》对抵销投资企业与联合营企业之间发生的内部交易损益的有关规定，充分体现了与IAS的实质性趋

4、同]。但在实务当中，内部交易的抵销处理是在个别报表中进行还是在合并报表中进行，《企业会计准则解释第1号》并未明确解释。为了解决这一实务中的难题，笔者就内部交易(分为逆流交易和顺流交易)的不同情况，结合具体案例比较分析实务中的若干处理方法。二、逆流交易分析所谓逆流交易是指联合营企业向投资方出售资产的交易。从该经济交易的本质上看，联合营企业向投资方出售资产之后，如果该资产未再向外部独立的第三方出售，产生的收益是不真实的，需要对已确认的收益进行抵销；如果该资产向外部的独立第三地方出售了，此时产生的收益是真实的，可以确认收益，

5、不需要抵销。出售的资产如若发生了减值或形成相应收益时，则投资方必须对企业的资产减值或收益按照其所持股的比例减去未实现的收益，在出售该资产后予以确认。案例一2012年1月，华北股份公司购买华南股份公司股份，其份额占华南股份公司30％表决权，采用权益法核算。华北股份公司于当年6月购买了华南股份公司1600万元的产品(其成本在华南股份公司账面显示为800万元)，华北股份公司将购买的产品确认为存货。2012年12月31日，华北股份公司未对外出售这批存货。假定：[收稿日期]2013—03—02[作者简介]朱蔚珊(1978一)，女

6、，河南开封人，郑州市第三十一中学会计师。231．华北股份公司购买的华南股份公司产品的账面价值等于其公允价值；2．华北股份公司2012年实现净利润2800万元；3．不考虑所得税因素。要求：进行账务处理，以万元为单位。由于完全权益法要求华北股份公司与华南股份公司的内部未实现损益按照持股比例进行抵销，故进行以下计算。实务中有三种方法抵销未实现内部交易损益(如表1)。表1三种方法抵销未实现内部交易损益示例方法描述账务处理借：长期股权投资一收益调整6OO在个别报表中按照抵销未实现损益后的被投资单位净贷：投资收益600利润确认投资

7、收益和调增长期股权投资与存货进行重同时，在合并报表中调整分类调整。借：长期股权投资一收益调整240贷：存货240华北股份公司拥有华南股份公司30％的股权，该项逆借：长期股权投资一收益调整840流交易可以理解为华南股份公司出售给华北股份公司贷：投资收益840的商品中只有70％实现了对外销售，尚未实现的损益借：投资收益240应当同时抵销投资收益和存货价值。贷：存货240个别报表不抵销内部交易未实现损益，即个别报表中确借：长期股权投资一收益调整840认投资收益和调增长期股权投资账面价值各840万元，贷：投资收益840合并报表

8、时借：投资收益240，抵销投资收益和存货价值。贷：存货240从以上三种方法可以看出，三种不同的处理方法对合并报表均没有影响，但对个别报表却会产生不同的影响。在比较以上三种方法哪种更为妥当时有两个判断标准，即是否有利于保持处理方法的一致性，是否有利于从法律角度考虑利润分配的基准。标准一：是否有利于保持处理方法的一致性。《企业会计准则