财务会计要素结构模式之重构.pdf

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1、∗财务会计要素结构模式之重构唐国平【摘要】财务会计中的许多基本问题需要反思。“会计等式”即是其中之一。在会计原理中，“会计等式”被认为是会计方法建立的基础，因此，本问题的研究具有原创性。本文以笔者提出的“财务会计要素体系”及其“分层结构”特征为基础，研究了财务会计要素之间的基本关系。【关键词】财务会计要素结构模式结构模式群在特定的经济环境中，依据企业经济活动特点和财务会计目标所确立的财务会计要素，总是互为存在条件，相互联系、相互影响。财务会计要素之间所具有的特定联系方式和依存关系，就是“财务会计要素结构模式”。如“资产＝负债＋所有者权益”

2、，就是资产要素与负债、所有者权益要素之间具有的基本“结构模式”。①财务会计要素结构模式可以通过会计中通常所称的“会计等式”或“会计方程式”来体现。但会计等式或会计方程式，仅仅只是财务会计要素结构模式的表现形式，其与财务会计要素结构模式是“形式”与“内容”的关系。财务会计要素结构模式实质上意味着财务会计要素的依存关系及其体系的“结构方式”。“内容决定形式，形式依赖于内容；有什么样的内容，就有什么样与之相适①应的形式”，“而且，内容的发展决定着形式或迟或早总要发生变化”。在不同的社会经济环境中，财务会计要素结构模式的表现形式也会发生变化。因此

3、，通过会计等式或会计方程式进而去把握财务会计要素关系的实质，才是重要的和必要的。一、财务会计要素结构模式的影响因素财务会计要素结构模式的存在以财务会计要素为前提，其通过展示财务会计要素变化的内在联系，来揭示财务会计所反映客观对象的变化规律。财务会计要素结构模式的形成与演变，同样与社会经济环境和财务会计目标的变化密切相关。在我国计划产品经济时期，企业“国有国营”。由于社会资源的配置是通过政府的“指令性”计划来完成，而不是由市场来引导和调节，因此，真正意义上的市场并不存在。作为政府行政管理的“附属物”，企业并不具有市场主体地位，其主要目标只是

4、为了完成政府下达的各项计划任务。在资金管理方面，企业资金的筹集、使用和分配均需严格执行国家的有关规定，几乎没有选择余地。这样，企业财务会计的目标主要是为政府管理部门提供企业执行和完成国家计划情况的资料。其会计报告则重在揭示企业是否按既定要求使用各项资金，而因为企业资金来源渠道与投资主体单一，“产权关系”的揭示就成为次要的问题。在重要的财务状况表中，企业依据“资金占用＝资金来源”的财务会计要素结构模式，建立起“三段式”的“资金平衡表”，以确定企业在资金使用上是否做到了“对号入座”。收稿日期：2003－09－10作者简介：唐国平，男，博士，中

5、南财经政法大学会计学院副院长、中国经济与会计监管研究中心教授、博士生导师。∗本文为教育部“优秀青年教师资助计划”资助项目——“财务会计要素体系重构”的阶段性研究成果。①严格地讲，“会计等式”或“会计方程式”是借鉴数学概念得出的结论，其概念均不够严谨，给人以只注重“数量关系”而忽略要素之间经济关系的感觉。“会计平衡式”也是如此。-1-以财产私有制为特征的西方国家，人们在其意识中均十分强调财物的产权归属问题。作为市场真正主体的企业更是如此。面对多姿多彩的资本市场，企业可以按自己的意愿，在成本与效益原则范围内，选择投资者和确定融资规模与方式。正

6、由于企业面临众多出资人，因而明晰地揭示其产权关系，至关重要。在财务会计报告中，企业总是从产权关系出发来描述其财务状况和经营成果。比如，“所有权理论（ProprietaryTheory）”站在产权所有者角度，将资产理解为所有者拥有的权利，而负债是所有者承担的义务，权利减去负债后的净额即为所有者权益。因而，在这种理论下，是以“资产—负债＝业主权益”结构模式为基础揭示企业的财务状况。而“企业主体理论（EntityTheory）”则把企业视为具有法人资格的独立主体，要求明确区分企业自身的经济业务与产权所有者的经济业务，企业是所有者利益的实现者，其

7、承担着相应的“会计责任（Accountability）”。因此，这种理论以拥有法人财产权的企业为主体，以“资产＝负债＋业主权益”结构模式为基础报告企业的财务状况。无论所有权理论还是企业主体理论，它们都强调明确揭示企业产权关系情况的重要性。我国以建立现代企业制度为目标的企业改革，要求明确企业的产权关系。因而，在会计上，以产权关系为基础提供企业的财务状况和经营成果信息，成为财务会计的直接目标。我国财务会计目标的变化，影响到财务会计要素的划分结果和财务会计要素结构模式的表达形式。比如，企业不再仅仅只关心其“资金占用”情况，而更注重财产物资创造“

8、未来经济利益”的能力，即资产的未来获利能力。对于企业的“资金来源”，必须进一步明确资金的归属即产权所有者，清晰披露企业的产权关系情况。因此，“资产＝负债＋所有者权益”结构模式，成为财务报表等会