递延所得税核算法解读

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1、递延所得税核算法解读　　递延所得税的核算是考试的重点，也是难点。它是基于暂时性差异确认的，而暂时性差异因不同的会计事项而存在太多的情况，除常见的会计与税法差异外，还经常与会计政策变更、会计差错更正和日后调整事项相结合出题。　　所以，要解决递延所得税的核算问题，必须要首先明确什么是暂时性差异，看似很简单的问题，但具体应用起来，有很多学员并没有真正领会暂时性差异的含义。根据授课老师所强调的内容，以及答疑板中的相关总结、平时所遇到的学员最多的问题，我从暂时性差异和涉及的会计事项两个方面做阐述。　　一、暂时性差异　　暂时性差异是资产或负债的账面价值与计税基础的差额，狭义上看，也就

2、是会计利润与应纳税所得额的时间性差异。这句话的意思比较抽象，举个常见的会计分录：借：管理费用……→所有者权益（会计利润与应纳税所得额的时间性差异）　　贷：累计折旧……→净资产（账面价值与计税基础的暂时性差异）　　由于会计恒等式“净资产=所有者权益”的存在，上面两个括号中的内容始终是相等的，但要注意借方括号的内容是“利润表、发生额”的概念，而贷方括号的内容是“资产负债表、余额”的概念。老的所得税准则是研究的“借方”，而新的准则是资产负债表债务法，研究的是“贷方”。这使得许多老考生很不适应，老是不经意间回到老准则的思路中。比如计提了多少资产减值准备，便产生了多少可抵扣暂时性差

3、异，这没有错，但若死板地这样记忆，便很容易出错。不信请看下面这个小例子：　　【例1】2009年12月31日，X设备的账面原价为600万元，系2006年10月20日购入，预计使用年限为5年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，2009年1月1日该设备计提的固定资产减值准备余额为68万元，累计折旧为260万元。2009年12月31日该设备的市场价格为120万元；预计该设备未来使用及处置产生的现金流量现值为132万元。税法规定，计提的减值损失是不允许税前扣除的，只有在实际发生损失时才允许扣除。　　【解析】2009年12月31日计提减值准备前X设备账面价值=（600-260-

4、68）-（600-260-68）÷（5×12-2×12-2）*12=176（万元），可收回金额为132万元，2009年12月31日应计提减值准备=176-132=44（万元），计提减值准备后的账面价值为132万元。分录为：借：资产减值损失44贷：固定资产减值准备——X设备44　　做到这里，提问大家一个问题，X设备2009年产生的暂时性差异是多少呢？很多学员会毫不犹豫地说是44万元，但这是错误的。之所以错误，是因为该思路并未考虑到2009年1月1日存在的减值准备68万元对2009年计提折旧的影响，即2009年的折旧也存在差异。所以建议大家一定要从资产的账面价值和计税基础的角

5、度出发来计算暂时性差异。计算思路为：　　2009年1月1日账面价值=600-260-68=272（万元），计税基础=600-600÷5×2/12-600÷5×2=340（万元），可抵扣暂时性差异=340-272=68（万元）　　2009年12月31日账面价值=132（万元），计税基础=600-600÷5×2/12-600÷5×3=220（万元），可抵扣暂时性差异=220-132=88（万元）。　　因此，2009年可抵扣暂时性差异的发生额=88-68=20（万元），并不是44万元。　　通过这里的例子，目的是引导大家不要从发生额的思路去理解，一定要采用资产负债表债务法，通过账

6、面价值和计税基础的思路来计算暂时性差异，徐老师、郭老师等授课老师也一直在强调这个思路，若养成这个思路，那么在涉及所得税税率变化的问题时，以及与其他会计调整事项相结合的题目时就会容易理解得多。对于暂时性差异的计算还是非常重要的，因为在计算应交所得税时，需要使用到暂时性差异的发生额。即有以下公式：　　应交所得税=应纳税所得额×当期所得税税率=［利润总额＋／－永久性差异＋（可抵扣暂时性差异期末余额88－可抵扣暂时性差异期初余额68）－（应纳税暂时性差异期末余额－应纳税暂时性差异期初余额）］×当期所得税税率　　二、所得税会计事项　　（一）涉及税率变动的所得税计算　　相信这一点让很

7、多人头疼，其实这里老师告诉您要把握两个关键词：“项目”和“余额”。遇到一个所得税问题，首先想到的是哪个资产或负债项目，其次是计算暂时性差异，因为暂时性差异本身就是一个余额的概念。抽象的话不多说，先给大家一个公式：　　本期递延所得税发生额=期末暂时性差异×新税率–期初暂时性差异×旧税率　　这种情况适用于本期末对未来税率发生变动可以预期的情况。　　举个两个很典型的例子：　　【例2】甲公司2007年末“递延所得税资产”科目的借方余额为72万元（均为固定资产后续计量对所得税的影响），适用的所得税税率为18％。2008年初适用所得税税率