生产型企业成本税前列支失真探析

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1、生产型企业成本税前列支失真探析一、部分生产型企业主营业务成本列支现状1•与企业主营业务收入不匹配。通常情况下，企业要按照会计准则在确认主营业务收入的同时，确认相对应的主营业务成本，即其收入与成本存在配比关系。但实践中，经常发现有些生产型企业收入和成本之间配比关系模糊。笔者在税务检查中曾经发现，有一家企业连续两年的主营业务成本相差很大（相差数额约占第一年主营业务成本的40%）,而主营业务收入相差却只有区区几千元。该企业上游生产要素（原材料、劳动力、资本、土地等）市场和下游产品市场供求状况均未发生太大

2、变化，企业内部运作也正常稳定，于是通过对该企业两年主营业务核算的检查发现，该企业每年结转主营业务收入的产品数量和主营业务成本的数额不一致，因此才导致了收入、成本之间不配比的现象发生，扭曲了真实的经营成果，导致企业所得税纳税申报出现差错。2•主营业务成本列支不清晰。如果无法明确反映主营业务成本的来龙去脉，就谈不上主营业务成本的正确列支，最终结果往往由于过程的模糊导致结果出现偏差。在检查中经常发现，有些生产型企业利润表上主营业务成本大于主营业务收入，毛利为负数。偶然出现一次，可能会出于经营恶化、要素涨

3、价、市场低迷等因素，但有些企业屡有发生，而且企业也没有转产或注销的打算，便引起了我们的关注。经检查发现，这些企业有不少虽没有出现问题，但主营业务核算混乱，把不该归集的归集了，该分摊的没有分摊，没有一个清晰正确的成本列支核算过程，才出现了如此让人费解的结果。二、主营业务成本列支失真原因分析1•生产成本三要素归集有错。“料”的归集。原材料通常情况下都是在生产领用时直接归集入相应的生产成本科目，但也不排除一部分改变用途被企业用于投资、分配、无偿赠送、集体福利或非应税项目。正由于改变用途的原材料未相应计入

4、“长期投资”、“应付利润”、“营业外支出”、“应付福利费”等科目，而全部计入了主营业务成本。此外，对于采用计划成本核算原材料的企业，还存在未正确结转材料成本差异的问题。“工”的归集。直接人工成本，一是要能够明确是直接由于某种产品的生产而发生；二是必须是生产产品的工人工资而不是其他，如无正确区分，收人工费用归集出错。“费”的归集。企业对于制造费用的归集往往出现两种问题：一是归集范围不恰当；二是分配计入各产品的方法不合理。2•料工费的分配有错。对于经过多道工序才能完工的产品，在生产流程的某一步骤中未正

5、确分配料工费给在产品和本步骤的“完工产品”。生产成本在在产品和完工产品之间的分配，既影响主营业务成本，也对下一会计期间成本计算有着重要影响。税法允许企业根据各自生产情况，采取在产品成本按年初数固定计算法、在产品按原材料计价法、约当产量法、定额比例法、定额成本法等合适的方法将在产品与完工产品的成本进行合理的分配。存货的计价方法也将直接影响着企业主营业务成本。目前税法上允许生产型企业采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法、计划成本法等方法，纳税人采用计划成本法确定存货成本，必须在年终申报时

6、及时结转成本差异。3•在计算期上的问题。例如，未能正确将不止一期的所属费用正确跨期摊提。对于并非受益期内均匀发生而是预先一次发生的待摊费用，或虽将来发生但已提前受益的预提费用，应当按照权责发生制原则配比计入制造费用，否则会使成本不正常的畸高或畸低。又如，未能正确划分收益性支出与资本性支出。收益性支出虽然只决定期间费用而与主营业务成本无关，但是资本性支出若未来形成生产性资产，摊销时会影响到成本项目。再如，未能按销售期间将主营业务成本恰当列支。部分企业利润表上主营业务收入根据发票金额反映，而主营业务成

7、本列支时却可能含有下期部分销售的产品成本，或将本期部分成本列入下期，从而导致税额偏低或偏高。4•企业主营业务成本列支失真还有其他的主观和非技术原因：（1）出于逃稅企图的人为利润操纵。如不正确反映一次和分次投入原材料的在产品和产成品成本，有意压低库存产品价格、虚增销售成本等。这些情况往往出于部分纳税人的恶意行为而发生，因此多数都比较隐蔽，查处难度大于其他情况。（2）纳税人对税收政策不熟悉和会计核算水平不高导致主营业务成本列支失真。如有部分纳税人并非故意却出现了主营业务成本列支上的偏差。究其原因，一是

8、由于纳税人本身对税收法规、政策不熟悉；二是由于纳税人的财务会计人员的会计核算水平没跟上，尤其是未能很好地掌握成本会计核算方法。三、解决企业主营业务成本列支失真的对策失真问题的解决应当遵循税务检查和税务管理双管齐下，纳税企业认真自查和稅务机关外部监督的内外并举的思路，以企业自查自纠为主，辅以税务机关查管。1•税务检查。税务机关可以依据《税收征管法》所赋予的权力，以税务检查的形式督促纳税人正确核算，维护税收安全，税法尊严。（1）检查企业是否采用正确的成本核算方法，重点关注企业是否按合理