典型费用项目所得税核算探析

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1、典型费用项目所得税核算探析《企业会计准则第18号一一所得税》反映的会计信息更为全面、可比，更符合会计要素确认的要求，其先进性毋庸置疑。但是由于该准则中的相关术语较难理解、核算程序较为复杂，所得税费用的核算成为会计实务中的一大难点。就企业较为典型的筹建费用、广告宣传费用、研发费用、安全生产费用的支出而言，考虑其会计核算及涉税处理较为特别，分析其财税差异及所得税纳税调整问题，显得尤为必要。一、筹建费用所得税核算分析筹建费用是指企业在筹建期间发生的一些不能资本化的费用，比如筹建人员工资、办公费、差旅费、培训费、印刷费、注册登记

2、费、不允许资本化的借款费用等。会计准则规定，企业开始正常生产经营活动之前所发生的筹建费用，不符合资产的定义，直接在“管理费用”账户归集，待企业开始生产经营当月末一次性结转“本年利润”账户。这样，如果将筹建费用视为资产，其账面价值为0。所得税法实施条例(2007)则规定，将筹建费用作为长期待摊费用，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。因此，筹建费用的账面价值0与计税基础之间的差异构成暂时性差异;符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。［例1］某企业在开始正常生产经营活动20X1年1月之前发生了900

3、万元的筹建费用，已记入“管理费用”账户核算。该企业税务处理为：将其视为长期待摊费用，在3年内分期等额摊销。20X1年税前扣除了300万元，在未来期间可税前扌II除的金额为600万元，即其20X1年末的计税基础为600万元。假定20X1年〜20X3年均实现会计利润10000万元。为便于说明问题，假设所举例企业：（1）企业适用的所得税率25%,预计未来期间企业适用的所得税税率不发生变化；（2）预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异；（3）举例初始年度递延所得税资产、负债的期初余额为0；（4）例题不存在

4、其他纳税调整事项。（以下同）筹建费用的所得税账务处理如下：（单位：万元，以下同）（1）20X1年末，确认筹建费用递延所得税：600X25%二150（万元）借：递延所得税资产150贷：所得税费用一一递延所得税费用150当年应交所得税二（10000+600）X25%二2650（万元）。借：所得税费用一一当期所得税费用2650贷:应交税费应交所得税2650（2）20X2年末，转冋筹建费用递延所得税：300X25%二75（万元）借：所得税费用一一递延所得税费用75贷：递延所得税资产75当年应交所得税二（10000-300）X25

5、%二2425（万元）（会计分录略）。20X3年末，账务处理同20X2年末。这代表了特殊项目产生的暂时性差异的所得税问题：某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债的确认条件而未体现在资产负债表中,但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值(视为0)与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。二、广告宣传费所得税核算分析广告宣传费是指企业为达到促销目的以及开展业务宣传活动所发生的广告性支出。会计准则规定，企业的广告费和业务宣传费支出，发生时直接在“销售费用”账户归集，不形成资产负债表中的资产。如果将其视为资产，账面价值为0

6、o所得税法实施条例(2007)规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，该类支出不超过销售收入15%的部分准予扌I【除，超过部分准予向以后纳税年度结转税前扣除(即其计税基础)。两者Z间的差异形成可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。［例2］某企业在20X1、20X2年度实现销售收入均为10000万元。20XI年度发生了2000万元的广告费支出，已记入“销售费用”账户。按照税法规定的广告宣传费的税前列支的标准限制，该企业当期可税前扣除1500万元(10000X15%),当期未予税前扣除的500万元

7、可以向以后纳税年度结转扣除，20X1年末其计税基础为500万元。假定20X1年、20X2年均实现会计利润4000万元。广告费用的所得税账务处理如下：(1)20X1年末，确认广告费用递延所得税：500X25%二125(万元)借：递延所得税资产125贷：所得税费用一一递延所得税费用125当年应交所得税二(4000+500)X25%=1125(万元)。（2）20X2年末，转回广告费用递延所得税：500X25%二125（万元）借：所得税费用一一递延所得税费用125贷：递延所得税资产125当年应交所得税二（4000-500）X25

8、%二875（万元）（会计分录略）。这也代表了特殊项目产生的暂时性差异的所得税问题，同时代表了所得税法规上的限额扣除问题。其他如：“企业发生的职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额2.5%的部分，准予扌II除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。”但应注意的是，以下限额扌I【除并不形成暂时性差异：除国务院财政、税务主