探析盈利补偿的涉税风险和管理对策

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1、探析盈利补偿的涉税风险和管理对策：——以1元回购股权为例朱长胜国家税务总局税务干部学院《中国税务报》2014年10月29RB7版法治版头条盈利补偿是一种新型的企业重组对价支付方式，它越来越频繁地出现在企业重组方案中。绝大多数税务人员和企业财务人员对它感到陌生，本文通过剖析某上市公司真实的盈利补偿案例，以分析盈利补偿的的涉税风险和管理对策。一、案例回顾2012年9月，瑞康公司（A股上市公司）向大恒中国发行A股股票，收购其持有的大恒南京50%的股权。资产评估报告显示，大恒南京在评估基准日的50%股权（净资产）账面价值为24亿元，

2、评估值为30亿元，评估增值25%。瑞康公司以每股10元的价格，向大恒中国定向增发3亿股普通股股票（每股面值1.00元）作为购买上述资产的对价。该等收购方案完成后，大恒南京将成为瑞康公司的控股子公司。根据资产评估报告，大恒南京2013年50%股权对应的净利润预测数为4亿元。瑞康公司和大恒中国在《盈利补偿协议》中约定，如果2013年大恒南京50%股权的实际盈利数如低于4亿元，大恒中国将按约定的计算方法向瑞康公司补偿股份，具体方式为瑞康公司以1元价格冋购所补偿股份。2013年大恒南京50%股权最终实现净利润2.8亿元，低于盈利预测

3、水平1.2亿元。根据《盈利补偿协议》，瑞康公司将以1元价格向大恒中国回购4000万股股票。重组过程二、案情分析1.盈利补偿的性质和会计处理盈利补偿，在国外也被称为或有对价(Earn-outs),是对资本重组各方在不确定性情形下所确定初始交易对价的重要补充和后续调整。盈利补偿的形式可以是现金、实物，也可以是股份。其中，股份补偿又可以进一步分为1元回购股份和向所有股东赠股等情况。本案例所涉及的盈利补偿就是股份补偿形式下的1元回购股份。案例中，2013年大恒南京实际盈利水平低于预测数，表明大恒南京50%股权的价值低于瑞康公司3亿股

4、股票（每股10元）的价值。为调低所支付的初始对价，瑞康公司以1元价格回购大恒屮国4000万股股票（每股10元）后注销，视同期初只发行2.6亿股股票换取大恒南京50%股权。因此，重组各方的会计处理为：（1）瑞康公司调减净股本和资本公积4亿元（4000万股X每股10元），同时调低对大恒南京的投资成本4亿元。（2）大恒中国冲回因转让大恒南京所确认的投资收益4亿元，调减对瑞康公司的投资成本4亿元。■2.盈利补偿的税收处理和风险分析根据盈利补偿的性质和会计处理，大恒中国冲回投资收益4亿元，在税收上需要退回以前年度多确认投资收益而缴纳的

5、企业所得税1亿元（4亿元X25%）o由于现行企业所得税法缺乏关于盈利补偿的明确规定，故对税务机关和重组企业都产生了不小的涉税风险。（1）税务机关退税存在执法风险《关于做好2009年度企业所得税汇算清缴工作的通知》（国税函[2010]148号）有一条关于援引财务会计的笼统规定：企业所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按企业财务、会计规定计算。因此，盈利补偿的税务处理可以遵从会计处理。但是退税依然存在两点执法风险：第一,诸如退税、税收优惠等涉及税基税款的政策通常应由财政部联合国家税务总局颁布，即文件字号应为“财税”而不是

6、“国税函”；第二，148号文是规范汇算清缴的文件，是否可以用于解释汇算清缴之外的问题？目前尚无明确答案。由此,税收管理陷入一个进退维谷的境地：退税会给税务机关带来一定的执法风险，而不退税又明显违背交易实质和税收中性原则，让支付盈利补偿的企业遭受巨额损失。(2)企业重组各方面临纳税调整的税务风险第一，税务机关存在退税的风险，盈利补偿支付方就存在不能退税的风险。第二，各地执法口径不…的风险。盈利补偿作为新生事物，其交易性质还没被普遍认识和接受。企业收到盈利补偿,原本作为冲减初始对价处理，不涉及损益，但可能被税务机关耍求确认收入而

7、调增应纳税所得额。第三，重组企业存在定价风险。盈利补偿是对初始对价的补充和调整，但如果重组各方的企业所得税税负不同，税务机关会怀疑该盈利补偿协议是否具有合理的商业目的，从而实施反避税调查。三、管理对策1.企业应完善信息披露，加强与税务机关沟通协调对重组企业而言，在当前盈利补偿相关规定尚未明确的情况下，执行盈利补偿协议应当特别重视税务风险防范。一方面，企业应当规范和完善会计信息披露。按照《企业会计准则第13号——或有事项》的相关规定，盈利补偿对于支付方而言属于具有潜在义务的或有负债，只有在实际支付时才予以确认。但支付方在签订《

8、盈利补偿协议》时应当在附注中披露与盈利补偿协议有关的下列信息：（1）盈利补偿协议的种类及其形成原因；（2）经济利益流出不确定性的说明；（3）盈利补偿协议预计产牛的财务影响，以及导致补偿的可能性；无法预计的，应当说明原因。另一方面，重组各方应当加强与税务部门的沟通，清晰说明重组方案中盈利补偿