北注协专家提示[2015]第7号——房地产企业土地增值税、企业所得税审计

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1、北京注册会计师协会专家委员会专家提示[2015]第7号——房地产企业土地增值税、企业所得税审计发布日期：2015年11月30日土地增值税、企业所得税项目对房地产企业财务报表影响较大，实务中注册会计师通常利用注册税务师的认定，而未再过多采取其他审计程序。但在实务操作中，对土地增值税、企业所得税的审计仍涉及较多的专业判断。本提示仅供事务所及相关从业人员在执业时参考，不能替代相关法律法规、注册会计师执业准则以及注册会计师职业判断。提示中所涉及审计程序的时间、范围和程度等，事务所及相关从业人员在执业中需结合项目实际情况、风险导向原则以及注册会计师的职业判

2、断确定，不能直接照搬照抄。针对房地产企业财务报表审计中对土地增值税、企业所得税的认定涉及的相关法规、错报风险点、应关注事项及其应对措施等问题，房地产企业审计专家委员会根据《土地增值税暂行条例》、《企业所得税法》等相关税收法规，并参考北京注协编写的《房地产企业审计实务操作指南》一书做如下提示：一、关注重点（一）可能的舞弊动机目前，多数房地产企业为了减少资金流出，通过签订“阴阳合同”的方式来达到少缴各类税费的目的。在开发项目清算前，企业管理层为平衡房地产开发项目清算前各年度的利润，对土地增值税和企业所得税的预缴计提可能存在低估风险。在土地增值税和企业

3、所得税汇算清缴环节，由于可能面临较大金额的现金流出，房地产企业可能推迟对符合清算条件项目的清算，或以少计收入、加大扣除项目等方式少缴土地增值税，导致企业财务报表存在较高的错报风险。（二）税额计提的准确性、完整性土地增值税和企业所得税的汇算清缴是一项复杂、政策性较强的工作，企业一般聘请税务师事务所执行。审计中，注册会计师应对两税金额计提的准确性、完整性进行审核；对土地增值税和企业所得税的汇算清缴情况进行复核，应重点关注企业计提税金的准确性、完整性，及可能的税务风险。（三）递延所得税存在性、完整性及准确性的认定房地产企业所得税费用计算复杂，存在大量成

4、本、费用扣除项目，根据《企业会计5准则第18号—所得税》的要求，对于资产及负债的账面价值与其计税基础进行比较，对存在暂时性差异的，确认递延所得税资产或者递延所得税负债。对于房地产企业来说，目前对损益影响较大的递延所得税项目主要有：1.预收款收入预交企业所得税；2.应收款项计提坏账准备；3.房地产企业的各类预提费用,如预提的土地增值税等；4.税前弥补亏损。二、土地增值税审计（一）土地增值税的预缴1.审计难点房地产企业在项目竣工交付使用前会开始预售并取得预售房款（在会计上尚不符合收入确认条件），根据《土地增值税暂行条例》及相关规定，税务机关可以预征土

5、地增值税，企业应按当地税务机关的规定预缴土地增值税。各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况和不同类型房地产确定具体的预征率，国家税务总局规定:除保障房外，东部地区省份不得低于2%，中部和东北部地区省份不得低于1.5%，西部地区省份不得低于1%。在这个环节重点是关注企业是否按当地规定的预征率，足额预缴了土地增值税。2.应对措施（1）通过访谈、查阅项目立项审批等相关文件，了解核实该房地产项目的具体类型，如经济适用住房、普通住宅、别墅、写字楼等；（2）结合预收款明细账及相关备案材料，关注是否存在还有预收房款之外的其他手续费、代理费等收入，检查、复核

6、企业是否按适用的预征率，足额预缴了土地增值税；（3）结合房屋销售记录和房屋存量记录，通过实地查看，重点关注是否存在视同销售未入账而未足额预缴土地增值税的情况。(二)按收入配比计提土地增值税、审核增值额的计算1.审计难点对于符合收入确认条件的房地产项目在确认收入的同时，应配比结转预缴的土地增值税；对于达到清算或可以清算条件的开发项目，按照税法的规定，计算增值额，测算需补缴的土地增值税。由于项目尚未全部竣工决算，对增值额的测算存在一定难度，可能导致计提的土地增值税不完整或出现重大偏差，也可能成为企业调节利润的“蓄水池”。2.应对措施5（1）在这一环节

7、对土地增值税进行测算，实际上相当于是土地增值税的“模拟清算”，应参照《土地增值税清算管理规程》（国税发[2009]91号）、《关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）等相关规定，全面考虑各项成本、费用的扣除调整因素，保证增值额计算的合理、完整。在审核中，应重点关注建筑安装工程费、公共配套设施费、利息支出等成本费用的处理是否合理，关联交易是否公允等；（2）审核增值额的计算过程，重点关注相关数据取数的一致性、准确性，有无重大遗漏；关注企业对同一项目在不同期间（年度、季度、月份）计算土地增值税时使用的预计增值率是否有重大差异、是

8、否合理；将企业测算的预计增值率与企业此前已清算的同类型项目或其他企业已清算的同类型项目的增值率进行比较，分析企业计提的土地增值税是否合理