内部控制理论发展述评

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1、万方数据内部控制理论发展述评张凡中国海洋大学会计系266071【内容摘要】本文分别从审计视角、管理视角和公司治理视角，对内部控制进行介绍，概述了各种视角下内部控制的不同观点，并进行比较评价。在此基础上。提出应当将内部控制研究的纳入利益相关者公司治理环境下进行研究的观点。【关键词】内部控制；审计；管理；公司治理一．审计视角下的内部控制(一)内部控制的概念1、内部控制的引入推动了账项基础审计模式向制度基础审计模式的嬗变，制度基础审计的发展反过来又引发了内部控制概念的不断修订。在制度基础审计模式从萌生到盛行的数十年中，随着审计的发展，审计职业界所界定的内部控

2、制也在不断地发展。AIA审计程序委员会(CAP)下属的一个专门委员会于1949年发表了一份关于内部控制的研究报告，给内部控制下了一个当时广为认可的权威定义。2、内部控制在传统风险导向审计模式中实质上仍然处于核心地位。20世纪70年代的“诉讼爆炸”，使得审计职业界开始着重研究审计风险问题。1983年12月发布的第47号审计准则公告“实施审计工作中的审计风险和重要性”，将审计风险概括为固有风险、控制风险和检查风险三要素的乘积，成为通行的审计风险模型。3、在现代风险导向审计模式中，内部控制仍然起着不可替代的重要作用。20世纪八九十年代，由于诉讼风险和职业责任

3、的加大，审计职业界开始把考虑风险的目光从审计业务风险本身扩充到被审计单位的经营风险，并由此引发了风险导向审计模式的升级换代。4、内部控制概念的整合与拓展及其对审计的影响。内部控制概念的整合，有助于明确审计中所考虑的内部控制的概念和内容，使得对内部控制的了解和测试有了明确的指引，结束了长期以来尽管一直倚重内部控制、但是对其概念、范围和内容莫衷一是的尴尬。二．管理视角下的内部控制l、法约尔：旗帜鲜明认同内部控制的管理学家。法约尔把企业的全部活动分为六组：技术、商业、财务、安全、会计、管理。他把会计与管理看作两组活动，认为会计是企业的“视觉器官”(这与现代会

4、计的本质有所差异)，管理就是“计划，组织，协调和控制”，控制贯穿于各组活动中。2、自我控制论。彼德·德鲁克(PeterFDcucker)在《管理学：使命，责任，实务》一书中，肯定了会计是现代管理的鼻祖，而在以后的一些管理学家的视野，会计只是“管理控制的手段”，该书也专门探讨了控制的问题。3、控制过程论。美国早期乃至现在管理学教科书，大多认为，管理控制一般包括三个环节：建立标准，揭示偏差，采取措施纠正偏差。并认为，管理控制可分为三种类型：预先控制，现场控制，反馈控制。这三种控制都体现出“纠正”这一行为特征，只是纠正的具体对象不同。4、控制要素论。管理控制

5、是一种循环往复的过程，对其起决定作用的是构成控制活动的各种要素。这些要素包括：(1)决定目标。(2)规划与预算。(3)评估绩效。(4)管理活动。(5)激励。(6)责任中心制。控制的核心问题是可控。判断一个指标对特定主体是否可控，美国管理会计学界提出了三条标准，即指标可计量、主体可影响和可知道。三．公司治理视角下的内部控制新的企业风险管理框架就是在2年的研究成果——《内部控制框架》报告的基础上，结合《萨班斯一奥克斯法案》(Sarbanes-OxleyAct)在报告方面的要求，进行扩展研究得到的——《风险管理框架》。这一新框架有了较多的变化，主要体现在：第

6、一，ERM框架对内部控制的定义更加得细化了，内部控制：(1)是一个过程。(2)被人影响，(3)应用于战略制定-(4)贯穿整个企业的所有层级和单位(5)旨在识别影响组织的实践并在组织的风险偏好范围内管理风险；(6)合理保证；(7)为了实现各类目标。ERM的定义更加明确，具体。第二，ERM框架提出了一个新的目标——战略目标，该目标的层次比以往三个目标更高。企业的风险管理在应用于实现企业其他三个目标的过程中，也应用于企业的战略制定阶段。第三，ERM框架对j￡构成要素作了进一步的深化和拓展，将其演变成八个要素——内部环境、目标制定，事项识别、风险评估，风险反应

7、、控制活动、信息和沟通以及监控。第四，相关角色和任务的变化，ERM框架使董事会在企业风险管理方面扮演更加重要的角色——负总体责任，并且要求其变得更加警惕。另外，内部审计人员在监督和评价成果方面承担着重要任务，他们必须协助管理层和董事会监督、评价、检查、报告和改革ERM；他们从原来对CFO和内审委员会负责，转变为对CFO、内审委员会和风险主管负责。这些变革在一定程度上弥补了《内部控制整体框架》对风险强调不足的缺陷。笔者认为，虽然国外自20世纪初至今，内部控制的研究得到迅速的发展，内容不断丰富，特别是COSO发布的《内部控制——整合框架》和《企业风险管理一

8、一整合框架》有着重大的意义，这说明西方已经开始将内部控制纳入公司治理框架中进行研究，强调了内部