财务报表审计讲义（实务

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1、财务会计审计讲义财务报表审计讲义（实务）172财务会计审计讲义第三篇财务报表循环审计概述一、财务报表审计的循环法财务报表审计的组织方式大致有两种：一是对报表的每个帐户余额单独进行审计，此法称为帐户法（accountapproach）。此法下对审计工作“分块”（segmenting）通常使工作效率低下，因为该法将紧密联系的相关帐户（如存货与产品销售成本）人为分割开，从而会造成整个审计工作的脱节和重复。二是将财务报表分成几大块进行审计，即把紧密联系的交易种类（含事项，下同）和帐户余额归入同一块中，此法称为循环法（cycleappro

2、ach）。比如，销售、销售退回、收现及坏帐冲销是导致应收帐款增减的四种交易，把这四种交易及应收帐款划入“销售与收款循环”进行审计。循环法不仅使审计工作更便于管理，而且有助于更好地对审计小组的不同成员分派任务。通过考察交易被记录于各种记帐凭证乃至汇总到总帐和财务报表的方式，可以发现使用循环法具有逻辑合理性，图6—1例示了某些交易的会计处理过程。实际上，循环法是将记录于不同记帐凭证中的交易同这些交易所影响的总帐余额合并起来考虑，以便有效地安排审计工作。交易记帐凭证帐簿、试算平衡表和财务报表销售收款记帐凭证收现付款记帐凭证总帐和明细帐

3、、日记帐商品和服务的取得转帐记帐凭证付现试算平衡表员工服务与工薪支付分摊和调整财务报表图6—1交易从记帐凭证至财务报表的信息流程172财务会计审计讲义二、循环的划分及其相互关系不同行业的企业经营性质不同，因此，可将其财务报表分为不同的循环，即使是同一企业，不同注册会计师也可能有不同的循环划分方法。假定某公司是制造性企业，注册会计师将其200×年度财务报表划分为四个循环：销售与收款循环、采购与付款循环、存货与仓储循环、筹资与投资循环，如表6—1所示。表6—1公司循环划分表循环各循环包括的计帐凭证的主要种类各循环包括的总帐项目举例资

4、产负债表项目利润表项目销售与收款循环收款、转帐应收票据营业收入　　应收账款营业税金及附加　　长期应收款销售费用　　预收账款　　　应交税费　采购与付款循环付款、转帐预付账款管理费用　　固定资产　　　在建工程　　　工程物资　　　固定资产清理　　　无形资产　　　研发支出　　　商誉　　　长期待摊费用　　　应付票据　　　应付账款　　　长期应付款　存货与仓储循环转帐、付款存货（包括营业成本　　材料采购　　　在途物资　　　原材料　　　材料成本差异　　　库存商品　　　发出商品　　　商品进销差价　　　委托加工物资　　　委托代销商品　　　受托代销商

5、品　　　周转材料　　　生产成本　　　制造费用　　　劳务成本　　　存货跌价准备　172财务会计审计讲义　　受托代销商品款等）　　　应付职工薪酬　筹资与投资循环转帐、收款、付款交易性金融资产财务费用　　应收股利资产减值损失　　应收利息公允价值变动损益　　其他应收款投资收益　　其他流动资产营业外收入　　可供出售金融资产营业外支出　　持有至到期投资所得税费用　　长期股权投资　　　投资性房地产　　　递延所得税资产　　　其他非流动资产　　　短期借款　　　交易性金融负债　　　应付利息　　　应付股利　　　其他应付款　　　其他流动负债　　　长期借

6、款　　　应付债券　　　专项应付款　　　预计负债　　　递延所得税负债　　　其他非流动负债　　　实收资本（或股本）　　　资本公积　　　盈余公积　　　未分配利润　注册会计师在划分循环时还应注意各循环之间有一定联系，比如筹资与投资循环同采购与付款循环（也称支出循环）紧密联系，存货与仓储循环与其他所有循环紧密联系。各循环之间的流转关系如图6—2所示。在后面有专章详细说明各循环的审计。在循环法下，注册会计师审计各个循环时，最有效的方法是审计循环中各类交易及相关帐户期末余额的基础上，合并形成对某类交易及相关帐户期末余额的保证水平。在注册会计师

7、得出报表整体公允表达的结论之前，必须实现各类交易的审计目标和各类帐户余额的审计目标。有关交易的审计目标和有关余额的审计目标尽管有所不同，却是紧密联系的。比如，资产负债表中“应收帐款”项目属销售与收款循环，审计时应分别测试影响该帐户的四类交易即销售、销售退回、收现及坏帐冲销等交易和该帐户的期末余额。图6—3以应收帐款为例说明了帐户余额同影响余额的交易之间的关系。172财务会计审计讲义货币资金筹资与投资循环销售与收款循环采购与付款循环存货与仓储循环图6—2各交易循环之间的关系应收帐款　　　　期初余额5000　　赊销150007000

8、收现　0销售退回与折让　0坏帐冲销　　　　　期末余额13000　　图6—3帐户余额与相关交易的关系172财务会计审计讲义第一讲销售与收款循环审计审计测试包括控制测试和对交易、账户余额实施实质性程序。控制测试通常按照业务循环采用审计抽样的方法进行，采用业务循环审计