审计底稿内容及关注重点之三、实质性程序执行及编制

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1、审计底稿内容及关注重点之三-----实质性程序执行及编制实质性程序执行及编制专题主要专题:1、执业准则下实质性程序特点；2、实质性程序底稿体系及编制要求；3、实质性程序执行过程中实务存在的难点问题。一、执业准则下实质性程序特点1、实质性程序与风险识别确定的认定风险和控制测试确定认定风险具备明确的对应关系2、实质性程序需要根据风险情况选择执行，而非原模式下全面执行；3、重大错报风险的评估是一种判断，可能无法充分识别所有重大错报风险，并且内部控制存在固有局限性，因此应针对所有重大的各类交易、账户余额实施实质性程序。4、评估认定层次重大错报风险是特别风险，应当专门针对该风险实施实质性程序。二

2、、实质性程序底稿体系及编制要求1、实质性程序部分主要根据报表项目确定科目的程序表，并对每项认定确定应执行的必要程序；2、修改后的实质性程序部分将执行的程序以表格和验证记录等多种方式形成明确的对应关系；3、本年度审计中审定表和明细表可以考虑选择填列，但必须满足附注披露要求，不填列项目隐藏起来。4、审计底稿设计过程中部分科目没有审计备忘录及讨论记录及重大事项一、二级复核记录，可以根据审计的情况进行增加。5、要求执行完每一个程序必须形成一个结论或应该增加执行的程序判断。-6-三、实质性程序执行过程中实务存在的难点问题（一）实质性程序的选择问题1）重大错报与认定挂钩2）重大的各类交易、账户余额

3、执行程序问题3）不执行实质性程序范围的科目审计问题4）重大错报风险与常规程序之间的关系问题5）会计估计属于特别风险，应执行实质性程序6）收入属于特别风险，应执行实质性程序（二）主要程序执行规程中的问题1、存货监盘Ø存货监盘—指CPA现场观察被审计单位存货盘点，并对已盘点的存货进行适当检查Ø存货监盘计划是在执行程序的基础上的工作结果程序：/了解存货及场所的基本情况/了解内控制度/观察/复核讨论其盘点计划/评估与存在性相关错报Ø存货监盘程序Ø存货结果的分析与处理2、函证Ø应收账款必须函证Ø样本量确定原则：/金额较大/账龄较长/交易频繁但期末余额较小的项目/重大关联交易/重大或异常交易/可能

4、存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易Ø重大错报为低风险，可以期中函证，但函证截止时点至年末执行实质性程序-6-Ø函证过程控制及形成审计底稿/直接收发，形成审计记录/回函结果编制汇总表，分析差异及结果/证据完整的要求/替代审计程序的要求3、审计抽样设计审计抽样问题，将另发标准。（三）特殊事项审计程序的选择问题1、财务报表审计中对舞弊考虑的审计程序2、对法律法规考虑的审计程序3、与治理层沟通的审计程序4、前后任注册会计师沟通5、关联方及其关联交易审计6、持续经营能力审计程序7、对环境事项的考虑审计程序8、首次接受委托时对期初余额审计的审计程序9、期后事项审计程序10、或有事项审计程序（四）

5、年报审计中重要科目及事项的关注问题1、中央企业执行新准则首份年报关注问题（1）首次执行日期初数审核问题Ø各单位在编制首份年报时，应当对首次执行日资产负债表余额进行复核Ø存在与国资委审批差异应在财务决算专项说明中披露。（以列表形式披露年初所有者权益的调节过程以及作出修正的项目、影响金额及其原因。）（2）合并范围引起期初数调整问题Ø合并范围确定基本原则：以控制为基础确定可以不纳入合并范围：宣告破产、宣告清理整顿（形成决议、明确清理期限）的子企业、已实际停业、非持续经营且不具备报表编制条件的子企业，经备案同意后可不纳入财务报表合并范围。-6-Ø合并范围期初数列报（1）原未纳入合并范围但根据准

6、则规定应纳入合并范围，期初数应调增新增合并子公司；（2）原已纳入合并范围但根据准则规定不纳入合并范围，如比例合并的合营公司，期初数应调减原合并子公司。（3）2008年度新增子公司，属于同一控制下取得的应该将子公司期初数纳入合并范围。（3）对比财务信息列报问题Ø2008年度首份财务报告对比财务信息必须根据新准则进行调整，调整依据38号文5-19条。主要关注利润表的调整问题，包括追溯调整事项引起的利润项目及科目重分类项目。Ø各项指标计算应根据调整后财务会计报表为依据。2、所有企业年报审计中关注问题（1）合并报表编制中合并抵销涉及所得税问题考虑原则：1）编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销

7、售损益导致合并主体账面价值与其在所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异2）不考虑直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税（1）已抵销内部交易涉及的暂时性差异如：内部未实现销售借：主营收入1000贷：主营成本800存货200（未实现内部销售利润）分析：合并报表账面存货价值800万元；但计税基础1000万元（相对于存货企业），存在可抵扣暂时性差异200万元。符合确认条件应合并调整。借：递延所得税资产（200*25%=50）贷：所得