小企业非货币性资产捐赠会计与税务差异

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1、小企业非货币性资产捐赠会计与税务差异　　【摘要】小企业接受捐赠的非货币性资产应按会计规定记入“固定资产”、“待转资产价值”等科目，没有确认当期收入；现行税法规定，接受捐赠的非货币性资产，应当按照公允价值确定收入额，并入当期应纳税所得额计算缴纳企业所得税。企业发生的捐赠支出，列营业外支出；税法规定，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理，即税法规定企业对外捐赠资产应视同销售计算缴纳流转税及所得税。　　【关键词】资产；捐赠；会计税务差异　　　　小企业在经营过程中，不仅要注重经济效

2、益，也要注重社会效益，因此捐赠业务经常发生。由于对捐赠业务的会计规定与税收规定往往不一致，因此必须进行纳税调整。　　　　一、接受捐赠时的入账价值与应纳税所得额差异　　　　小企业会计制度规定，取得的非货币性资产捐赠，捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额及另外支付的构成非货币性资产成本的相关税费作为接受捐赠非货币性资产的入账价值；捐赠方未提供有关凭据的，按其市价或同类、类似非货币性资产的市场价格估计的金额（此金额可理解为公允价值）及相关税费作为接受捐赠非货币性资产的入账价值。其中，“同类、类似

3、”是指具有相同或相近的规格、型号、性能、质量等级等特征。借：固定资产；贷：待转资产价值——接受捐赠非货币性资产价值，贷：银行存款（相关税费）。　　货币性资产指现金、银行存款及其它货币资金，除货币性资产以外的资产为非货币性资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资等。　　小企业按接受捐赠的非货币性资产价值在扣除应缴纳的所得税后，计入资本公积，即对接受捐赠的非货币性资产，不确认收入，不计入小企业接受捐赠当期的利润总额。　　按新《企业所得税法实施条例》规定，此类接受捐赠的非货币性资产，应当按照公允价

4、值确定收入额，并入当期应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。公允价值即按照市场价格确定的价值。借：待转资产价值——接受捐赠非货币性资产价值；贷：应交税金——应交所得税，贷：资本公积——接受捐赠非现金资产准备　　如果小企业取得全新非货币性资产及近期的有关凭据，或未取得有关凭据，而是按公允价值作为非货币性资产价值，那么记入“待转资产价值——接受捐赠非货币性资产价值”科目的金额与捐赠业务应纳税所得额一致；如果小企业取得旧的非货币性资产及原来的有关凭据，非货币性资产没有按公允价值入账，此时记入“待转资产价值

5、——接受捐赠非货币性资产价值”科目的金额很可能与捐赠业务应纳税所得额不一致，构成了一项永久性差异。　　国税发[2004]82号文规定，纳税人在一个纳税年度发生的非货币性资产捐赠收入，占应纳税所得50%及以上的，可以在不超过5年的期间均匀计入各年度的应纳税所得。如果小企业记入“待转资产价值——接受捐赠非货币性资产价值”科目的金额与确认的捐赠业务应纳税所得额不一致，并且确认的捐赠业务应纳税所得额占应纳税所得50%及以上，计算所得税时如何进行会计处理，小企业会计制度对此未作规定。笔者认为，各期计算缴纳

6、所得税时“待转资产价值——接受捐赠非货币性资产价值”科目的贷方金额相应在各期均匀转出，扣除各期所得税后计入资本公积。　　例1：2008年1月1日，甲企业接受乙企业捐赠的八成新商务楼，乙企业提供了以前购买该商务楼时的有关发票等凭据，据此确定该商务楼原价为1000000元。甲企业2008年度按照会计规定计算的利润总额为900000元，2009年度按照会计规定计算的利润总额为　　1100000元，适用所得税税率25%。接受捐赠时该商务楼公允价值1500000元。捐赠业务应纳税所得额可在5年的期间均匀计

7、入各年度的应纳税所得，甲企业2008、2009年度没有发生其它纳税调整事项。不考虑其它相关税费。甲企业接受捐赠商务楼时的账务处理如下：　　借：固定资产800000　　贷：待转资产价值——接受捐赠非货币性资产价值800000　　2008年年末，甲企业应纳税所得额为：900000+300000=　　1200000（元），应缴所得税金额为：1200000×25%=300000（元）。甲企业的账务处理如下：　　借：待转资产价值——接受捐赠非货币性资产价值160000（800000÷5年）　　所得税225

8、000（900000×25%）　　贷：应交税金—应交所得税300000　　资本公积—接受捐赠非现金资产准备85000　　2009年年末，甲企业应纳税所得额为：1100000+300000=　　1400000（元），应缴所得税金额为：1400000×25%=350000（元）。甲企业的账务处理如下：　　借：待转资产价值——接受捐赠非货币性资产价值160000（800000÷5年）　　所得税275000（1100000×25%）　　贷：应交税金——应交所得税350000　　资本公积——接受捐赠非现金