浅析金融资产会计核算对商业银行投资组合的潜在影响

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1、浅析金融资产会计核算对商业银行投资组合的潜在影响摘要:商业银行进行投资组合计算，目的就是为了控制风险及加强银行流动性的需求，在新准则实施以后，改变了以往不对投资分类的做法，加强了银行对投资的会计核算与投资决策的关联性。但是，同样由于金融资产会计核算方法的实施，对于商业银行的投资组合也产生了相应的影响。　　关键词:金融资产;核算方法;商业银行;投资组合　　　　2006年2月发布的《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》规范了金融资产、金融负债和权益工具的核算，并对金融资产和金融负债进行了重新分类，引进了公允价值计量方法。笔者对金融资产的分类及其混和计量的会计问题、公允价值对商

2、业银行投资组合的潜在影响进行了阐述，以期帮助报表使用者理解对金融资产不同的分类和核算方法对财务报告产生的不同影响。　　　　一、金融资产的分类及其核算原则　　　　1.交易性金融资产　　主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，比如企业投资并以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等，包括对债券和股票的投资。新准则规定，企业在资产负债表日应将以公允价值计量，且其变动计入当期损益的金融资产的公允价值变动计入当期损益。　　2.持有至到期投资　　指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。主要指企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利

3、率公司债券等，由于股权投资没有固定的到期日，持有至到期投资仅指对债券的投资。《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》应用指南规定，持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（1年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资。企业应使用摊余成本法核算持有至到期投资。　　3.贷款和应收款项　　指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。主要是指金融企业发放的贷款和其他债权，但不限于金融企业发放的贷款和其他债权。非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、持有的其他企业的债权（不包括在活跃市场上有报价的债务工具）

4、等，只要符合贷款和应收款项的定义，也可以划分为这一类。对于贷款和应收款项也应使用摊余成本法对其进行核算。　　4.可供出售金融资产　　指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。　　可以看出，对于金融资产的核算，实际上采用的是一种混合计量的方法，即以公允价值计量交易性金融资产和可供出售金融资产，以摊余成本计量持有到期投资和贷款与应收款项。　　　　二、公允价值计量的相关问题　　　　1.公允价值计量能否避免利润操纵　　在新准则实施前，我国没有对金融资产

5、的确认和计量做出明确规定。企业按照成本法核算金融资产，由于成本法不能反映企业拥有投资的价值变动，企业可以选择适当时机报告盈利而不报告损失，为企业提供了操控利润的空间。那么按照新的会计准则，以公允价值计量交易性金融资产和可供出售的金融资产能否避免企业进行利润操纵呢？如果企业在对投资进行初始确认时，将其划分为可供出售金融资产，由于公允价值的上升企业将报告所有者权益的增加，当企业试图报告由于公允价值上升而带来的收益时，可以出售部分投资，将原来计入所有者权益的未实现损益转为实际损益。因此，通过对金融资产的划分选择，以及选择适当的时机出售投资，企业还是可以影响报告损益。　　2.公允价值计

6、量的可靠性　　新会计准则规定：对于存在活跃市场的金融资产，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值。金融工具不存在活跃市场的，企业应当采用估值技术确定其公允价值。采用估值技术得出的结果，应当反映估值日在公平交易中可能采用的交易价格。估值技术包括参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格、参照实质上相同的其他金融工具的当前公允价值、现金流量折现法和期权定价模型等。不难看出，不同企业由于应用不同的估值技术，对同一金融资产估计得出的公允价值可能不一致。因此，需要建立一套可行的估值技术以及适当的管理控制体系，提高公允价值的可靠性。　　3.公允价值计量的相关性　　公允价值可

7、以实时反映资产的价值变动，而历史成本是以交易为基础的，只有在交易发生时才记录损益，因而公允价值能够给报表使用者提供更相关的决策信息。但需要注意以下两点：第一，公允价值的相关性建立在其可靠的基础上，对于存在活跃市场的金融资产，其公允价值可以得到；而对于不存在活跃市场的金融资产，估值技术不同可能导致公允价值不可靠，进而影响其相关性。第二，金融资产使用的是混合计量模式，对持有至到期的投资、贷款和应收款项并不按公允价值计量，如果要使公允价值真正发挥作用，企业还需要披露其他资产公允价值变动的情况，至少