基于经济后果考量的企业合并会计方法选择

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1、基于经济后果考量的企业合并会计方法选择内容摘要：本文结合国际会计准则趋同的现实及我国会计准则建设和经济环境的现状，提出我国应取消权益结合法，并对购买法进行改进的建议。　　关键词：权益结合法购买法　　　　如何规范企业合并业务的会计处理是个世界性的难题，有关此问题的争论持续了半个世纪仍没有定论。2004年，完善我国会计准则体系的工作全面启动，出台企业合并会计准则势在必行。权益结合法的取舍也是我国准则制定机构必须面对和解决的问题。本文从会计准则国际趋同的现状入手，结合我国经济现实进行分析，提出自己的观点。　　　　国内学者的研究综述　　　　国

2、内学术界对合并业务会计处理的购买法和权益结合法的研究主要集中于三个方面：首先两种方法的概念、经济影响及会计信息质量。主要围绕购买法、权益结合法、购买、股权联合的概念进行讨论，以及不同方法对财务状况、经营业绩的影响，不同方法产生的会计信息相关性、可靠性比较。其次两种方法的可选择性。主要观点有：同时采用权益结合法和购买法，两者应是互斥的关系，并对权益结合法采取严格的限制（陈信元，2000）；禁止采用权益结合法；应采用权益结合法。最后，购买法的改进。主张取消权益结合法的学者认为，我国不具备采用国际通行购买法的条件，基于不同理由提出改进购买法

3、的建议。包括历史成本特殊购买法（储一均，2001）；可辨认资产公允价值特殊购买法；规范购买法（邓友刚，2003）。　　　　取消权益结合法—基于会计准则国际趋同的考虑　　　　规范某一经济业务的会计处理，既要考虑技术层面，在概念框架指导下选择能反映经济业务实质的会计方法，以提供高质量的会计信息，减少信息不对称；又要考虑会计政策选择的经济后果，在各个利益集团之间进行权衡。国内外半个世纪的研究涉及技术层面的各个角度，遗憾的是仍没有达成共识，因此本文较少涉及此方面问题。研究的视角着重于探讨在会计准则国际趋同的时代背景下，规范合并业务两种方法的选

4、择问题，研究更多基于经济后果的考虑。　　迫于国际金融市场一体化的压力，国际会计准则委员会于2001年改组为国际会计准则理事会（IASB），IASB的工作目标和发展策略更加具体和明确：研制和实施一套高质量、可理解和可实施的全球性会计准则，并致力于推动全球会计准则的认可和实施。表明会计准则“协调化”已经开始体现为准则化（标准化），在这样的国际背景下，任何一个国家如想融入国际资本市场，制定本国会计准则时都不能不考虑相同业务的国际规范，否则会计准则的差异将使其在进入世界资本市场的过程中付出高昂成本。例如，日本曾出于经济对策和政治目的屡次变更会

5、计准则，其不依照国际惯例的后果是：从1999年起在海外上市的日本企业编制的英文年度报告被要求披露“遵循的日本财务会计准则与他国准则不同”这一附加说明，并且导致其在国际准则制定过程中发言权较小。这迫使日本的准则制定由政府主导转向民间自律，仿效美国模式建立财务会计准则委员会。与此相反，为尽快融入国际资本市场，俄罗斯要求其公司直接采用国际会计准则，显示其和国际会计准则接轨的决心。　　多年来，我国一直高度重视国际财务报告准则的制定和完善，面对会计准则国际趋同的最新进展，冯淑萍（2004）认为，如果中国的经济交易事项与国际财务报告准则所规范的交

6、易事项相同，且两者所处的环境也相同，对于这类交易事项的会计处理，中国将积极促进与国际财务报告准则的接轨，甚至直接采用国际财务报告准则规范中的会计原则。我国的换股合并业务尽管形式单一，不如美国等国家合并方式灵活，但经济实质确是相同的，应遵行国际惯例采用相同的处理方法。　　IASB开始运作后出台了《国际财务报告准则第3号——企业合并》取代《国际会计准则第22号——企业合并》及《企业合并：区分购买或股权联合》等解释公告。新准则的重大的变革是：规定所有合并业务都采用购买法进行处理，取消权益结合法；禁止摊销商誉，对其进行减值测试。由于美国在IA

7、SC改组过程中占据了“主发言人”的地位，进而对国际会计准则的制定施加了重大影响，《企业合并》的变化与美国财务会计准则委员会（FASB）的作用密切相关。FASB于2001年6月发布了141号文《企业合并》和142号文《商誉和其他无形资产》，废除了权益结合法，并规定不对商誉进行摊销，而是进行年度减值测试。虽然141号准则不是完全基于提高会计信息质量的结果，但它显然已被IASB接受，新出台的《企业合并》就可以证明这一点。IASB得到美国的支持，其权威性得到加强，一旦时机成熟，必然要求参与世界资本市场的国家运用国际财务报告准则，如其目标所述将

8、促使这些会计准则得到严格使用和严格运用。　　基于国际趋同的前提，及我国会计准则制定的整体思路，面对权益结合法已经消亡的现实，本文认为我国在《企业合并》准则中，对换股合并的处理不宜采用权益结合法，否则将背离我国准则与国际趋