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1、不同企业合并会计处理方法及其经济后果一、企业合并的含义及其分类20号准则下企业合并的含义为:一个企业为获得对另一个或多个企业的控制权,吸收一个或多个企业净资产以及将两个或多个企业合并成新企业的交易或事项。20号准则将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。其中,同一控制下的企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的;非同一控制下的企业合并是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。之所以进行这样的分类,其原因在于我国实务中出现的不少企业合并均为同一控制下的企业合并
2、,如发生在企业集团内部的合并或是在同一所有者控制下的企业合并等。如果参照国际会计准则将同一控制下的企业合并排除在会计准则的适用范围之外,则将无法涵盖我国合并实务中的全部内容。20号准则从我国实际出发,按照参与合并的企业是否受同一方控制,将企业合并划分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。至于每一类企业合并如何核算,20号准则在借鉴国际会计准则权益结合法和购买法两种会计处理方法的基础上,作出了结合我国实际的具体处理规定。二、两类不同企业合并会计处理方法的比较在企业合并中,通常所涉及的会计处理问题包括:合并成本的确定、合并损益的确认以
3、及费用和商誉的处理。下面结合国际会计准则中有关权益结合法和购买法的概念,比较分析我国20号准则中所提出的同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并的具体会计处理方法。1.合并成本的确定。同一控制下的企业合并,合并成本包括合并方在企业合并中取得的资产和负债,它们应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值(或发行股份面值总额)之间的差额,应当调整资本公积;资本公积不足冲减的,调整留存收益。非同一控制下的企业合并,应当区别以下几种情况确定合并成本:①一次交换交易实现的企业合并,合并成本为购买方在购买日
4、为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值;②通过多次交换交易分步实现的企业合并,合并成本为每一单项交易成本之和;③购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应计入企业合并成本;④在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的,购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的,购买方应当将其计入合并成本。2.合并损益的确认。同一控制下的企业合并,参与合并企业整个论文格式年度的损益都包括在合并后的企业中。非同一控制下的企业合并,企业的收益包括当年本身实现的收益以及合并
5、日后被合并企业所实现的收益。3.合并费用的处理。同一控制下的企业合并,合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应于发生时费用化计入当期损益,但以下两种情况除外:①以发行债券方式进行的企业合并,与发行债券相关的手续费、佣金等费用,应当抵减权益性证券溢价收入,溢价收入不足冲减的,冲减留存收益。②发行权益性证券作为合并对价的,与所发行权益性证券相关的手续费、佣金等费用,应当按照《企业会计准则第37号———金融工具列报》的规定进行核算。而非同一控制下的企业合并发生的各项直接相关费用计入合并成本。4.合并商誉的处理。同一控制下的企业合并由于按账面价
6、值计量,不存在商誉确认问题。而非同一控制下的企业合并,存在合并价差的情况下取得的各项资产和负债均以公允价值计量并确认了符合条件的无形资产以后,剩余部分构成商誉,商誉在每一会计年度期末进行减值测试。三、两类不同企业合并会计处理方法的经济后果对合并方法的经济后果,国外进行了大量的实证研究。不同的研究所采用的方法和样本选取的差异导致了不同的研究结论,其中对不同企业合并会计处理方法是否会造成不同的经济后果形成了两大研究派别,即无差别说(不同会计处理方法对经济后果没有影响)和有差别说(不同会计处理方法造成不同的经济后果)。我国学者的研究结论大多为有差
7、别说,即认为企业合并的不同会计处理方法对企业价值存在差别性影响且具有不同的经济后果。具体表现在:1.对会计信息质量的不同影响。从会计信息的相关性来看,购买法提供了合并企业资产和负债公允价值的相关信息。而公允价值计量属性的使用有利于投资者结合现时经济环境把握合并企业的现时财务状况,并在此基础上能够合理预计合并后企业未来的现金流量,因而其提供的会计信息的相关性增强了。从会计信息的可靠性来看,由于权益结合法按历史成本计量合并后企业的资产和负债,因而其提供的会计信息的可靠性较高。从会计信息的可比性来看,由于购买法引入了公允价值计量属性,使得各合并企
8、业之间的会计信息在现时经济环境中具有横向可比性。不过,若从合并各方来讲,由于在合并时采用公允价值对所有资产和负债进行了重新计量,而合并前的会计信息是以历史成本为计价基础反映的,从
