2008年注册会计师考试《会计》教材第十八章借款费用

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1、第十八章　借款费用第一部分:考情分析　本章属于比较重要章节，在历年考试中主要出现在单选题和多选题中，也有可能与应付债券等结合在计算及会计处理题和综合题中出现。本章分值一般在2分左右。与2007年教材相比，本章在“借款费用停止资本化的时点”部分增加了达到预定可使用或者可销售状态的判断标准。　　最近三年本章考试题型、分值分布年　份单项选择题多项选择题综合题合计2007年1分－－1分2006年－2分－2分2005年1分－－1分第二部分:重点难点讲解第一节　借款费用的概述　　一、借款费用的概念　　借款费用——是指企业因借款而发生的利息及其

2、他相关成本。【例l8-1】发行公司股票属于公司股权性融资性质，不属于借款范畴，相应地，所发生的佣金也不属于借款费用范畴，不应作为借款费用进行会计处理。　借款费用的内容包括：　　（1）借款利息（2）折价或者溢价的摊销【分析】企业应在借款的存续期间对折价或溢价进行分期摊销,折价或溢价的摊销实质上是对借款利息的调整，因而构成了借款费用的组成部分。发行债券产生的折价或溢价不属于借款费用。【链接】某公司于2007年1月1日折价发行债券，债券面值为50000万元，发行价为40000万元，期限为5年，票面利率为6%，同期市场利率为8%，则债券折

3、价金额为10000万元。实际利息费用应是期初摊余成本乘以实际利率。（3）辅助费用　【要点】借款费用必须是为借款发生的费用，包括筹集过程中发生的和使用借款过程中发生的费用等。筹集过程中发生的主要有手续费、佣金等；使用过程中发生的主要有利息等。（4）外币借款发生的汇兑差额（汇兑损益）【例】下列项目中，属于借款费用的有（　）。　A.应付公司债券的利息B.发行公司债券的手续费C.发行公司债券的折价D.外币借款发生的汇兑差额　　【答案】ABD【解析】发行债券溢折价的摊销属于借款费用，但溢折价本身不属于借款费用，所以C选项不正确。　　二、借款

4、费用应予资本化的借款范围　　借款费用应予资本化的借款范围——包括专门借款，也可包括一般借款。　　专门借款——是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。　　一般借款——是指除专门借款以外的其他借款。【提示】对于一般借款——只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与该部分一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。　二、符合资本化条件的资产（资产的范围）　【提示】借款费用有两个基本去向：　　一是资本化，即计入相关资产的成本，比如购建固定14资产时，一般计入在建工程；生产存货

5、等资产时，一般计入制造费用、研发支出等。第二个去向是费用化，即计入当期损益，一般是计入财务费用等。　（一）可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的借款费用——应当予以资本化，计入相关资产成本（二）其他借款费用——应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益　　符合资本化条件的资产——是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。符合资本化条件的存货——包括企业（房地产开发）开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机械设备等。如：

6、飞机制造厂制造的飞机；自行研发无形资产，开发支出的时间在1年以上；建造合同的建造时间在1年以上等，借款费用都可以资本化。【提示】相当长时间——是指为资产的购建或者生产所必需的时间，通常为1年以上（含1年）。也就是说企业购入即可使用的资产，或者购入后需要安装但所需安装时间较短的资产，或者需要建造或者生产但所需建造或者生产时间较短的资产，均不属于符合资本化条件的资产。　【例l8-2】　【例l8-3】【注意】新准则强调了“经过相当长时间”这一条件，而原准则规定固定资产的相关专门借款的借款费用与资产支出挂钩的部分均可资本化。就这一点而言，

7、新准则实际上是缩小了借款费用可资本化的固定资产的范围。第二节　借款费用的确认------资本化期间的确定　一、借款费用开始资本化时点的确定借款费用只有在同时符合以下三个条件时才能开始资本化：（1）资产支出已经发生；（2）借款费用已经发生；（3）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。　　1.资产支出的界定　　资产支出只包括支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出。（1）支付现金－－是指用货币资金支付符合资本化条件的资产购建或者生产支出。【例l8-4】（2）转移非现金资产－－是指企业将自己

8、的非现金资产直接用于符合资本化条件的资产购建或者生产。【例l8-5】（3）承担带息债务－－是指企业为了购建或者生产符合资本化条件的资产所需用的物资等而承担的带息应付款项（如带息应付票据）。【例l8-6】　　2.借款费用已经发生的界定借款费用已经发生