审计控制理念与效益审计的实现途径

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1、审计控制理念与效益审计的实现途径                                   北京大学　　王 雷 【摘要】本文在对审计职能重新认识的基础上提出了审计控制的理念，并结合效益审计的目标，对将审计控制理念应用于效益审计进行了分析，并进而对“业务入手”审计方法作为效益审计的主要方法进行了论述。 【关键词】审计控制    过程式审计    “业务入手”审计方法  　　效益审计的难点与症结、效益审计目标的实现，需要审计理念的突破。本文拟在对审计职能重新认识　的基础上，提出审计控制的理念，并对通过审计控制实现效益审计的目标进行分析

2、，最后对把“业务入手”审计方法作为效益审计主要方法进行了论述。 一、 审计职能重新认识与审计控制理念 　　当前，转型与发展成为我国内部审计的主题。在我国内部审计发展的 20 多年中，有过不少波澜曲折，现在内部审计的发展也还不够平衡。如何避免内部审计之路越走越窄，如何促使内部审计之路越走越宽，仍是一个十分重要的问题。在传统内部审计当中，目标是针对合规性的；内容是针对财务的；方式是事后的；职能是监督检查型的。这种类型的内部审计在发展中存在着明显的不适应，只有根本转变，才能使内部审计之路越走越宽。效益审计给我们提出了很好的目标指向，但如何走好效益

3、审计之路仍然是需要深入研究的问题，特别是需要从根本上对审计职能进行重新认识，才能避免仅仅局限于事后监督检查型的老路，开拓内部审计更大的空间。   　　在我国的审计理论与实践中，审计基本职能始终定位于监督，其他职能涉及鉴证和评价等，很少提到审计的控制职能，而控制职能是一个相当重要的审计职能。   　　在最高审计机关国际组织的历史性文件《利马宣言》讲到审计的目的时指出，“审计本身不是最终目的，而是整个控制系统毕不可少的组成部分，其目的是要尽早地揭露背离公认标准、违背资源管理的合法性、效率、效果和经济原则的现象，以便在发现上述各种情况时，尽可能及

4、早采取改正措施，使当事人承担责任，赔偿经济损失或采取措施防止重犯，至少也要使之今后难以再度发生违纪行为” [1] 。可见，审计是对合规性和效益性的一种控制。这种控制在上述宣言中表现为三种形式，其一：检查控制（揭露现象）；其二：纠正控制（采取改正措施）；其三，预防控制（采取措施防止重犯）。   　　在内部审计领域，审计控制职能就更应成为一项重要职能，甚至是基本职能。     考察现代内部审计历史，早在 1941 年内部审计师协会（ IIA ）成立之前的 1933 年，内部审计的先驱之一史密斯博士就写成了他的有影响力的著作，著作题目就是《内部审

5、计控制》。   　　在现代内部审计的经典之作《布林克内部审计》（第六版）中，开篇中作者就明确指出：“内部审计还可作为组织的控制职能，来考核、评价组织的其他控制。在组织建立计划，并根据运营状况着手执行计划时，一定会监控运营状况，确保实现组织的既定目标，我们可以将这些深层次的努力看作是控制。……一定要理解内部审计自身就是控制职能……”。 [2]   　　李金华审计长在 2006 年 1 月论述内部审计的特色与个性时也明确指出，“内部审计要以事前、事中审计为主。只要企业领导授权，内部审计就可以做事前、特别是事中跟踪审计，把内部审计作为一个控制体系

6、，而不是一个检查体系。” [3] 这里的控制体系指的是预防控制、事前控制。   　　综上所述可以看出，控制是内部审计的一个重要职能。从审计监督、审计评价到审计控制，是对审计职能认识的重大变化。正如《布林克内部审计》所说，这是一个“深层次的努力”。   　　审计控制不仅是针对会计和财务的，而是对业务活动的一个控制或对业务控制的一个再控制。它不是仅仅要对结果进行一个评价，而是要对结果和结果产生的机制进行影响或控制，使之更加符合组织的目标。因此，在方式上，它不能是事后的，而应当是事前的。与检查评价式的审计不同，预防控制式的审计在发现问题（或潜在问

7、题）之后，不是满足于问题的揭示，而是要将其消除在解决机制之中。这种职能的转化，以及带来的工作方式的转化，对于内部审计来讲是革命性的。审计控制无论对于合规性还是效益性目标的实现，无疑都有着很大的推动力。 二、效益审计的最终目标是提高效益、创造效益 　　在我国效益审计开展过程中，对效益情况进行检查评价是效益审计的一个主要方式。而对效益难以评价始终是困扰和影响效益审计发展的重要原因。在“监督—检查—评价”这一审计模式基础上，效益审计的症结和困难始终不会消除。一提检查，就是要揭露问题；一提评价，就是要把过去的功过说清楚，而不是把今后的事情搞明白。 

8、  　　与上述这种立足评价效益的效益审计不同，还有一种立足于提高效益的效益审计。从上文分析不难看出，前者是检查评价式的，后者是预防控制式的。   　　评价效益显然不是效益审计的最