论税收代位权制度

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1、论税收代位权制度2001年4月28日，九届全国人大常委会第21次会议审议通过的《税收征收管理法》在吸收《合同法》有关规定的基础上，规定了税收代位权。明确规定，欠缴税款的纳税人因怠于行使到期债权，对国家税收造成损害的，税务机关可以依照合同法第七十三条的规定行使代位权。这一规定无疑对于我国的税法理论和税收执法具有重要意义。本文欲对该制度实施中的一些问题进行分析，并对税收代位权的性质、构成要件、行使方式、效力等方面进行初步分析，以期对税务机关准确行使税收代位权起到积极作用。一、税收代位权的概念和意义在民法上，债被认为是相对的民事

2、法律关系，债权系相对权，仅得对抗特定人。因此，债权人的权利仅仅是相对于债务人的，离开了债务人的配合，债权人的权利无法实现。而当债务人怠于行使自己的债权时，极有可能损害其债权人的利益。为了最大程度的保障债权的实现，《法国民法典》第1166条规定“债权人得行使其债务人的一切权利和诉权，惟权利和诉权专属于债务人个人者，不在此限。”，此为最早规定代位权制度的民法典，其后，西班牙、意大利、日本、台湾等国家和地区的民法典都规定了代位权制度，我国1999年《合同法》引入了代位权制度。纵览国外民法典，结合我国立法，我们可以看到代位权实际上

3、是一种债权保全制度，是指当债务人怠于行使其到期债权而给债权人造成损害时，债权人可以自己的名义代位行使债务人的债权的权利。因此，代位权制度突破了债的相对性原则，使债在一定条件下可以约束债的当事人以外的民事主体，有利于最大程度的保障债权的实现。而税法领域之所以能够引入民法的代位权制度，则不得不从对税收性质认识的发展过程谈起。有关税收法律关系性质的争论最早源自德国，一战前，德国传统行政法一直主张税收法律关系是一种典型的权力关系。1919年《德国租税通则》颁布，该法第81条规定：“税收债务在法律规定的课税要件充分时成立”，第一次用

4、“债”的概念描述税收。自此，对税收法律关系的认识开始出现转变。1924年，AlbertHensel出版《税法》一书，明确主张税收法律关系在性质上是一种公法上的债权债务关系。1926年3月，在明斯特召开德国法学家大会上，与会法学家对税法的基本问题进行了深入讨论，此后税收债权债务关系说逐渐深入人心，为西方税法学者所普遍接受。但在我国，税法理论的研究一直没有得到足够重视，对税收法律关系性质的认识受到税收学的严重影响，一直囿于权力关系说的限制。我国的税收立法也一直强调国家公权力对税收的保障功能，大量规定了税收保全、强制执行等手段，

5、但是在执法实践中遇到很多案件纳税人既不主动缴纳税款，又缺乏可执行的财产，税收保全、强制执行没有任何对象，而同时纳税人存有大量的合法债权但其怠于行使该债权，使国家税款面临无法实现的窘境。此时，国家公权力显得无计可施。2001年，日本法学家北野弘久的《税法学原论》（第四版）在大陆翻译出版后，国内税法学界逐渐重视税收债权债务关系说。这一理论使人们逐渐认识到税收是一种公法之债，具有民法上债的属性。有学者认为，应以税收债权债务关系为中心构建税法的体系，5.1-9,,services,andmakethecitymoreattract

6、ive,strengtheningpublictransportinvestment,establishedasthebackboneoftheurbanrailtransitmulti-level,multi-functionalpublictransportsystem,thusprotectingtheregionalpositionandachieve在法律适用上，除有明文规定或虽无明文规定却有需要另行解释的合理理由之外，纳税义务可以使用私法中有关债务的规定。由此，在承认税收也是国家对纳税人的债权的基础上，作为公法

7、的《税收征管法》在2001年全面修订之际开始援用民法上的规定，增设规定了税收代位权，即当欠缴税款的纳税人因怠于行使其到期债权而对国家税收造成损害时，税务机关可以自己的名义行使纳税人债权的权利。该制度从法律上认可了税收的公法之债的属性，同时突破了债的相对性原则，扩展了税收之债的效力，为保障税收的实现增加了一种可能的路径，对我国税法建设具有重大的理论和实践意义二、税收代位权的成立要件《税收征管法》虽然规定了税收代位权制度，但是并没有规定税收代位权的成立要件，而是规定“可以依照合同法第七十三条的规定行使代位权”。《合同法》第七十

8、三条第一款规定“因债务人怠于行使其到期债权，对债权人造成损害的，债权人可以向人民法院请求以自己的名义代位行使债务人的债权，但该债权专属于债务人自身的除外”。最高人民法院《关于适用〈中华人民共和国合同法〉若干问题的解释（一）》第11条对《合同法》第七十三条进一步解释为“债权人依照合同法第73条的规定提起代