论纳税人权利保障与个税自行纳税申报遇冷.doc

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1、论纳税人权利保障与个税自行纳税申报遇冷【摘要】个人所得税在实施26年后迎来了自行纳税申报，不过，自行申报的结果不尽如人意。本文以税收法律关系的本质为基石，以纳税意识为桥梁，从理论和实践两方面剖析自行纳税申报初次试水遇冷的根本原因。【关键词】纳税人权利人民主权原则纳税意识自行纳税申报【正文】　　一、问题提出——从一个学者的观点说起　　2006年11月，国家税务总局发布的《个人所得税自行纳税申报办法(试行)》规定，凡年所得超过12万元的，无论是否已足额缴纳税，均需主动向税务机关办理个税申报。这是我国第一次实行个人所得税自行纳税申报（以下简称自行纳税申报）。截至2007年4月2日，全国自行

2、申报人数为160万左右。权威部门在此之前曾经预计，全国将会有600万到700万人在自行纳税申报人群之列。与此相较，目前已经申报的人数仅仅达到了预期的四分之一左右，自行纳税申报初次试水遇冷。　　感慨之余，是理性的反思。对于纳税申报遭遇尴尬的原因，众说纷纭。不过，一旦谈到个税申报，人们便会不自觉地论及纳税人意识。其中，某位学者提到，“那么多人不申报个人收入，原因的确很多。其中首要是人们还缺少纳税意识和法治意识。”对于这一观点，笔者持质疑的态度。[1]　　纳税人意识不高是个税申报的首要原因吗?本文试图沿着从问题到解答、从假设到论证这一分析路径，从理论和实务两方面探究个税申报不利的根本原因，

3、对该学者的观点做出个人回应。　　　　二、理论分析和假设的提出　　自行纳税申报[2]与核定征收相对应，在国外称为自我评估（self-assessment），其含义是纳税人自行计算应纳税款、自行提交纳税申报表，并自行缴纳税款的纳税方式。[3]在自行纳税申报制度中，应纳税额原则上依据纳税人的申报予以确定，只是在纳税人未自动申报或申报不实的情况下，才由征税机关加以更正决定或行使处分权予以确定的方式。[4]　　只有准确把握纳税申报的本质，我们才知道我们应当往何处走，才能客观地审视我们现在是否偏离了应有的轨道，才能明了我们将如何设计前行的路线。自行纳税申报是税收法律关系的一个有机组成部分，因此，

4、本文将以探讨税收法律关系的本质为切点，在此基础上探究自行纳税申报的本质，从而提出理论假设。10　　（一）税收法律关系的本质——由人民主权到纳税人权利　　税收法律关系是发生于纳税人和国家之间以公法性质的税法支配而形成的关系。[5]凡论及税收法律关系，人们往往探究其性质，而税收法律关系的本质是决定税收法律关系性质、面貌和发展的根本属性。[6]因此，关于税收法律关系性质的争论实质上反映了不同学者对其本质的认识的不同，这也正是分歧的关键所在。本文无意陷入税收法律关系性质的争论之中，只是提炼争论的核心问题，以此发现税收的本质所在。　　关于税收法律关系的性质，一般有税收权力关系说和债务关系说两种

5、观点。税收权力关系学说认为租税法律关系是依托财政权力而产生，并在作为权力优位主体的国家或地方公共团体与人民之间形成的关系。[7]税收债务关系学说认为税收是一种公法上的债权债务关系，税收债务的成立不以行政权介入为必要条件，国家或地方公共团体与纳税人之间是对等的。二者的本质分歧在于前者强调国家地位优于纳税人；后者强调二者处于对等地位。由此可知，争论的实质在于对纳税人与国家的法律地位定位的不同，而法律地位是通过权利（力）和义务予以体现的。因此，纳税人权利和国家权力的定位是理解税收法律关系本质的关键所在。也就是说，税收法律关系本质所要解决的问题是：税收法律关系是以纳税人权利为本位，还是以国家

6、权力为本位？　　宪法是调整公民权利和国家权力的根本法，税收是国家的主要支柱，自然受到宪法的调整。宪法关系是税收法律关系的结构基础。因此，税收法律关系的本质实际上是一个宪法问题，宪法所确定的原则也将适用于税收法律关系。本文将把税收法律关系置于我国宪法所确立的人民主权原则之中，借此剖析税收法律关系的本质所在。　　《中华人民共和国宪法》第2条规定，中华人民共和国的一切权力属于人民。这一条款明确了人民主权原则在我国的宪法性地位。在逻辑上，人民主权原则是使国家行使的强制性权力合法化的规范性原则，是一切社会制度设计的逻辑起点。人民主权作为一种政治理念，萌芽于古希腊时期。[8]跨越了时空的羁绊，人

7、民主权原则已经成为世界大多数宪法的首要原则。尽管在经历了政治的洗礼和时间的检验之后，人民主权原则的外在制度形式发生了很大变化，但其基本理念却始终如一：　　人民主权原则建立在契约学说的基础上，该原则意味着国家的权力来源于经人民同意的权利的让渡，国家权力的行使受人民基本权利的制约，并为人民基本权利服务。人民对国家基于秩序、自由、公平、正义等理念所实行的统治和管理才有服从义务。[9]10　　诚然，如果从静态的角度看，纳税人在理论和实践上都不等同于人民，他们是两个