我国现行会计要素体系重构研究

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1、我国现行会计要素体系重构研究　　一、我国现行会计要素体系分析　　（一）我国现行会计要素体系的内容我国现行会计要素体系是财政部2006年制定和修订的《企业会计准则——基本准则》中所规定的，笔者将相关内容整理为表1：　　（二）我国现行会计要素体系存在的问题对于我国现行会计要素体系存在的问题学术界已有较多讨论，但都不够全面、深入和系统。笔者通过对表1所列内容的分析，结合多年的教学和实践经验将我国现行会计要素体系的问题总结为以下几点：　　（1）会计要素不能全面地反映纳入会计核算和监督对象范畴的全部经济活动。根据利得和损失的定义，利得和收入共同构成了企业的全部

2、经济利益流入，而损失和费用共同构成了企业的全部经济利益流出，但《企业会计准则——基本准则》中却没有将利得和损失正式确定为会计要素，这就将会计对象中的非日常经济活动隔离在了会计要素体系之外。　　（2）会计要素体系不能与财务报表体系相对应，从而不能满足其作为财务报表基本框架的需要。根据《企业会计准则——基本准则》对财务报告目标的阐述，财务报表体系应包括资产负债表、利润表、现金流量表和股东权益变动表四张主要的报表，而会计要素体系中没有完整地设置现金流量表要素和股东权益变动表要素。　　（3）会计科目的分类与会计要素不相一致。一方面从内容上看二者是不一致的，会

3、计科目中包括了利得和损失类科目，而会计要素中不包括利得和损失；另一方面从形式上看二者也是不一致的，会计要素有六个，而会计科目有五类，并且除了资产、负债、所有者权益这三个会计要素与资产类科目、负债类科目和所有者权益类科目实现了对应，其余会计要素与会计科目之间形式上不相一致。　　（4）利润表要素与其他要素的交叉、重叠，其数量关系混乱，逻辑不严密，影响了损益的正确确认和计量。具体表现为以下几点：　　首先，利润与收入和费用并列为利润表要素，而从利润的定义来看它是收入与费用、直接计入当期利润的利得与损失的计算结果，因此利润与收入和费用重叠。　　其次，企业实现的

4、净利润是本期形成的可供分配利润，提取盈余公积金、公益金以及利润分配之后形成的未分配利润都直接计入所有者权益，所以利润要素从内容上看属于所有者权益要素。　　最后，“利润=收入-费用”这个数量关系等式按照这三个会计要素的定义是不成立的。根据定义，利润是广义的范畴，除了包括收入减费用的差额，还包括部分利得和损失；而收入和费用都是狭义的范畴，仅指日常经济活动的结果。之所以这个等式还保留着，是因为它符合我国的传统思维，被理论界和实务界所接受，也成为普遍被认可的业绩考核指标。但是这个等式反映的数量关系混乱、逻辑不严密，给学习和运用造成了困惑和不解。　　二、我国现

5、行会计要素体系重构思考　　（一）我国现行会计要素体系影响因素分析笔者认为经济环境的是重构我国现行会计要素体系的出发点和归宿。因为经济环境决定了经济活动的内容、会计信息使用者的构成和财务报告的目标导向，而会计要素体系要能够反映经济活动的全部内容、满足各类会计信息使用者的需要和帮助实现财务报告的目标，达到促进经济环境发展的效果。这四个因素之间的关系如图1：　　我国现行的会计要素体系会计要素设置不够全面、会计等式不能清晰地反映会计要素之间的数量关系、会计科目的分类也与会计要素不相一致，已经不能够适应当前经济发展水平，需要重构我国现行会计要素体系来满足经济发

6、展的需要。　　（1）经济环境动态多变和复杂化，导致经济活动的内容越来越丰富，使现行会计要素体系已经不能全面地反映经济活动的内容。比如，随着资本市场的发展，金融工具和衍生金融工具交易越来越频繁，而对金融工具的确认和计量形成了“公允价值变动”、“投资收益”和“资本公积——其他资本公积”等损益项目，而我国现行会计要素体系中只包括狭义的“收入”和“费用”，不能涵盖这些项目的内容。本文将以“全面收益观”为基础重新设置会计要素的内容，将“利得”和“损失”设置为利润表要素，使会计要素体系能够反映经济活动的全部内容。　　（2）经济环境中错综复杂的经济利益关系和股权关

7、系，使会计信息使用者从以往的债权人和所有者已经扩展到了包括社会公众在内的一个庞大的利益相关者群体，他们对会计信息的需求不仅包括反映财务状况的资产负债表和反映经营成果的利润表，还要包括反映现金流量情况的现金流量表和反映股权关系变化的所有者权益变动表，而现行的会计要素体系不能与这四张报表构成的报表体系相对应。比如，所有者权益变动表要素和现金流量表要素及其相关的会计等式和会计科目在现行的会计要素体系中还未提及。本文将借鉴美国的“业主投资”和“派给业主款”，提出把“所有者投资”和“所有者分配”连同“综合收益”等设置为所有者权益变动表要素，并提出了设置现金流量

8、表要素的构想，使会计要素体系能够与财务报表体系相对应。　　（3）为了适应经济环境发展的需要，我国《企业会计准