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1、上市公司会计盈余管理与新会计准则的实施执行作为会计信息的重要组成部分,会计盈余代表了最典型的会计确认和会计计量,是会计信息使用者评价一个公司业绩的最重要、最综合的数据。鉴于此,本文仅分析上市公司的会计盈余问题来检验新会计准则的实施效果。 一、会计盈余与管理的关系 现代企业普遍存在着以契约为基础的委托代理关系,其中所有者与经营者之间的委托代理关系最为典型。由于所有者不直接参与企业的生产经营,无法掌握企业的全面信息,一般只能借助会计盈余等信息对管理当局的经营业绩进行考评。与此同时,除所有者之外,与企业订立契约的外部人也往
2、往需要借助盈余数字决定是否签订契约。因此。会计盈余等信息不仅影响着对管理当局的经营业绩评价,也影响着企业契约的订立。 因此。无论公司的所有者、投资人还是外部人,都需要借助会计盈余进行判断和决策,但他们与企业的经营者对企业信息的掌握程度是不一样的,经营者往往是信息的发布者,投资者和外部人除被动接受外很难找到其他获得信息的渠道,信息在不同的利益方之间存在着严重的不对称。而企业管理当局是拥有自身效用的经济人,必然会利用信息的不对称,以盈余管理的方式隐瞒对其不利的信息或输出对其有利的虚假信息,通过误导决策者的判断、影响契约订立和执行来
3、追求自身效用最大化。 随着我国证券市场的发展。盈余管理的现象普遍存在。盈余管理行为的存在使得财务信息的质量严重下降,粉饰后的会计盈余无法公允地反映企业的财务状况和经营成果,降低了财务信息对其使用者的决策价值,不仅损害了信息使用者的利益,而且会导致社会资源无法优化配置。 二、新会计准则限制了上市公司对会计盈余的调节 (一)资产减值不得转回 旧会计准则对资产减值转回没有特别的限制,只是规定如果有迹象表明以前期间据以计提减值的各种因素发生变化,使得资产的可收回金额大干其账面价值时,则以前期间已计提的减值损失应当转回。因
4、此,有些上市公司往往在某一年大额计提资产减值准备,使得当年大幅亏损,然后再在以后年度冲回,借此调节利润。新资产减值会计准则规定,资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。这种规定将使得利用减值准备调节利润的空间越来越小,利用这种计提手法调节利润越来越困难。这条规定给某些上市公司通过资产减值准备调节利润划上了句号。 (二)合并范围扩大 合并财务报表的合并范围扩大。新合并财务报表会计准则规定,合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。所谓控制,是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策,并能据以从另一个企业的经
5、营活动中获取利益的权力。当母公司能够控制被投资单位,就应当将被投资单位认定为子公司,纳入合并财务报表的合并范围。与《合并会计报表暂行规定》(1995年2月9日颁布)相比,新会计准则合并财务报表对合并范围的确定更关注实质性控制,母公司对所有能控制的子公司均应纳入合并范围,无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司均应纳入合并范围,而不是仅仅考虑股权比例。新会计准则的这一改变使得一些上市公司无法利用这样的手法来操纵利润,即不再可以通过分离若干子公司,缩小持股比例,将经营状况不好的业务从合并范围中剔除,从而达到粉饰集团整体业绩的
6、目的。同时。新合并财务报表会计准则可以防止一些企业通过母子公司关联方交易调节利润的情况发生。 (三)取消了“后进先出”法 新存货会计准则中取消了原先采用的“后进先出”法。“后进先出”法,即企业在核算成本时,参考的是最近购入的原材料存货的价格,而“先进先出”法,则是参考最早购入的原材料的存货价格。在原材料价格一路下跌时,采用“后进先出”法显然扩大了公司的利润率,而用“先进先出法”则缩小了公司的利润率,原材料价格上升时则反之。可以说,“先进先出”法更侧重于反映公司长期的经营情况。所以,取消“后进先出”法从一定程度上限制了
7、某些上市公司对会计盈余的管理。 会计准则的灵活性和滞后性都是形成盈余管理不可忽视的因素。会计准则中会计政策的可选择性和可变更性是企业管理当局进行不当盈余管理的主要方法。我国参照国际惯例,进一步修订完善了《企业会计准则》,新会计准则取消了存货按“后进先出法”计价,规定“存货跌价准备”、“固定资产跌价准备”、“在建工程跌价准备”和“无形资产跌价准备”计提后不能冲回。按照新会计准则的规定,存货计价的可选择性减少,利用减值准备调节利润的手段也将失效,这将大大限制管理当局对会计选择的自由度,提高了会计信息质量,缩减了微利上市公司的盈余管理
8、空间。 三、新会计准则对上市公司管理会计盈余的不利因素 (一)上市公司利用公允价值操纵利润 新会计准则全面引入了公允价值计量属性,在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币性资产交换等方面均谨慎地采用了公允价值,并且给予公司
