公允价值模式下投资性房地产二次转换的财务影响分析

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1、公允价值模式下投资性房地产二次转换的财务影响分析摘要：根据我国企业会计准则的有关规定，在企业自用房地产改变用途转为出租时，自用房地产将被重分类为投资性房地产，并按转换日的公允价值调整其账面价值（公允价值模式进行后续计量时）。一旦房地产再次转为自用，应以其转换日的公允价值作为自用房地产的账面价值，这与一直自用状态下的房地产账面价值相比会发生很大变化，净资产也产生较大的差异，使得企业提供的会计信息在不同时期内不可比，同时为企业人为操纵盈余管理、追逐短期利益提供了机会，也不利于对企业财务状况和经营业绩做出正确的评价。本

2、文分析了公允价值模式下投资性房地产二次转换的账务处理及产生的财务影响，并对完善相关准则提出了几点建议。关键词：公允价值投资性房地产二次转换财务影响一、公允价值模式下投资性房地产二次转换的账务处理按照《企业会计准则第3号——投资性房地产》的规定，企业将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项土地使用权或建筑物在转换日的公允价值，借记“投资性房地产(成本)”科目。转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目；转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额，贷记“资本公积——

3、其他资本公积”科目。待该项投资性房地产处置时，因转换计入资本公积的部分应转入当期损益。企业将采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。财政部、国家税务总局联合发布《关于执行有关企业所得税政策问题的通知》规定：企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。同时，《企业所

4、得税法》规定：在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧，准予扣除。固定资产包括出租的房屋、建筑物。在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的无形资产摊销费用，准予扣除。无形资产包括出租的土地使用权。可见，在税务处理上，企业采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量的，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，需进行纳税调整；在计算应纳税所得额时，企业按照规定计算的固定资产折旧或无形资产摊销费用，准予扣除。例：甲企业2009年12月31日购入一栋房屋，作为管理用房，价值为20000万元，预计使用年限50年

5、，净残值为0，采用平均年限法计提折旧。假定税法规定的折旧年限、折旧方法及净残值与会计规定相同。甲企业各年的应纳税所得额均为8000万元，所得税税率为25%，递延所得税资产、递延所得税负债期初无余额，不存在其他因素的纳税调整。2010年12月31日甲企业将该栋房屋对外出租，并以公允价值模式计量，当日该房屋的公允价值为22000万元，年租金1000万元。2011年12月31日甲企业将该栋房屋收回作为管理用房自用，当日公允价值为25000万元。（一）未发生转换行为时甲企业的会计处理2009年：借：固定资产——房屋200

6、000000贷：银行存款2000000002010年计提折旧时：借：管理费用4000000贷：累计折旧4000000房屋账面价值=19600（万元）；房屋计税基础=19600（万元）；2010年应交所得税=8000×25%=2000（万元）。借：所得税费用20000000贷：应交税费——应交所得税200000002011年计提折旧时：借：管理费用4000000贷：累计折旧4000000房屋账面价值=19200（万元）；房屋计税基础=19200（万元）；2011年应交所得税=8000×25%=2000（万元）。借：

7、所得税费用20000000贷：应交税费——应交所得税20000000（二）房屋经历了二次转换甲企业的会计处理2009年：借：固定资产——房屋200000000贷：银行存款2000000002010年计提折旧：借：管理费用4000000贷：累计折旧4000000转换时：借：投资性房地产——成本220000000累计折旧4000000贷：固定资产——房屋200000000资本公积——其他资本公积24000000收取租金：借：银行存款10000000贷：其他业务收入100000002010年应交所得税=8000×25%

8、=2000（万元）；房屋账面价值=22000（万元）；房屋计税基础=20000-400=19600（万元）。形成应纳税暂时性差异=22000-19600=2400（万元）；产生递延所得税负债=2400×25%=600（万元）。借：所得税费用20000000资本公积——其他资本公积6000000贷：应交税费——应交所得税20000000递延所得税负债60000002011年