经济后果观与美国会计准则的制定

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1、经济后果观与美国会计准则的制定会计准则一度被视为“检验实务的标准和未来实务改良的指针”，但这种对会计准则体系的刻意追求，却忽视了外部因素对会计准则制定的影响，以及对会计准则制定过程的审视。会计准则的经济后果规则为人们认识会计准则开辟了新视角。　　一、经济后果观与美国会计准则的制定　　在美国会计准则制定的历史上，曾数次由于利益方的反对而使会计准则难以实施。一个明显例子就是关于外汇折算会计的争论。1975年财务会计准则委员会(FASB)颁布了财务会计准则第8号公告(SFAS8)，要求跨国企业的外汇折算采用时态法，且折算利得或损失计入当期损益。该准则一经颁布，立即成为众矢之的，其中反应最强烈的要数企

2、业的管理人员，有些企业甚至在报表附注中对SFAS8的理论基础表示怀疑。事实上，单纯从理论角度来看，SFAS8完全符合购买力平价理论和利率平价理论。但使企业管理层最为恼火的是其易变和不可控的外汇折算差额必须进入损益表，这势必影响企业管理层的薪酬计划。同时，波动的会计利润向市场传递的是企业发展不稳定的讯息，从而影响企业在资本市场上对资金的筹集。迫于各方的压力，六年后FASB颁布了SFAS52，规定改用现行汇率法，并将外汇折算差额作为一个单独的项目列人所有者权益，平息了企业管理层的强烈反对。可见，因经济观后果现的存在，使理论上更为完善的SFAS8无法实施，而理论基础欠缺的SFAS52却因兼顾了管理层

3、的利益而得到广泛认可。　　最有代表性的例子要数对职工认股权的会计处理热火朝天的争论。1992年末至1993年初，FASB逐步在利润表中将股东认股权确认为费用。很多的会计学家也支持这种观点，但是，公司特别是高科技公司的管理人员极力反对这种作法，并直接或间接地通过贸易协会来游说他们在国会中的成员。甚至克林顿也在给国会的信中认为股票期仅是“公司有价值的转移”，最好避免这一问题的立法，并说，如果FASB的建议无意中削弱了美国最有希望的高科技行业的竞争力的话，那将是极为不幸的。由于FASB坚持自己的立场，1994年10月，一些参议员提出《1994年会计准则改革法案》，使得斗争继续升温，该法案要求“在得到

4、证券交易委员会法定成员多数投票赞成”以前，任何FASB的新准则或是对准则的修改都不能生效。这场较量的最后结果是，准则制定者失败了。　　二、美国准则制定机构考虑经济后果的原因　　社会各界之所以关注会计准则的制定，甚至政府的宏观经济政策部门也介入会计准则的制定，可从代理理论的角度进行分析。随着经营权与所有权的分离，现代企业实质上是由与企业有契约关系的各种利益团体组成的。每个团体都存在把其他相关团体的财富转移到自己手中的行为与动机，这就产生了利益冲突。代理关系管理的核心内容涉及种种利益问题，会计信息也不可避免地影响着代理各方的切身利益，会计准则的制定也就成为这种利益斗争的焦点所在，从而表现为一个政治

5、过程。任何一个会计准则的出台，都是各利益集团之间相互博弈的结果。那为什么美国社会越来越坚持会计准则应对其造成的社会、环境和经济后果负责呢？主要有以下原因：　　1.提出讨论的会计问题越来越复杂。很多会计问题由于涉及利益的重新分配，越来越受到既有利益格局的限制，对以报告盈余来评价它们业绩的方式很敏感的公司的决策行为就会受到这一情况的影响，经理们明显不愿意根据新颁布的会计准则改变他们的决策行为。自20世纪60年代中期开始，美国会计原则委员会(APB)和FASB开始着手处理棘手的会计问题，所颁布的一些准则对于收益及其波动程度以及重要的财务比率产生了极大的影响，引发了强烈的不满与争论，这使得准则制定机构

6、无法忽视准备推行的会计处理方法可能引起的经济后果。　　2.会计数据逐渐被认为是国家经济政策控制的一种工具。在这里，会计准则被作为政府推行其宏观经济政策的工具。“联邦政府越来越意识到公司报告的行为性影响及其宏观经济后果……，公司报告准则应当能引导个体经济行为与国家宏观经济目标相一致。”特别是在20世纪70年代，盈余数字在更大程度上和更大范围内被用作控制手段。例如，财政激励手段如投资税款抵免和不同于会计收益的应税收益的重新界定就引起了关于财务报告的争论。　　3.行为会计、收益平滑理论和决策有用观等学术观点的兴起，开阔了人们分析问题的思路。行为会计学把研究者和准则制定者的目光转移到会计信息后果的重要

7、性上。收益平滑理论提出了出于管理动机而影响收益计量的观点，而决策有用观虽然局限在会计信息的使用者方面，但却改变了会计界集中讨论会计收益真实性的状态，转而关注财务报告获取者对于会计信息的使用。　　4.公众意识到外部力量可以对会计准则制定产生影响。1960年以前，会计期刊上很少有关于会计问题的争论，人们普遍认为，会计是企业运作和经营管理中一个不变或至少是稳定的参数。但随着1962年关于投资贷项处理方法