一般借款费用资本化的确认标准和计量方法

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1、一般借款费用资本化的确认标准和计量方法【摘要】根据新企业会计准则的规定，符合资本化条件的资产在建造或生产过程中，如果占用了一般借款应将其相应的借款费用予以资本化。但如何确认在资产建造过程中占用了一般借款、如何计量应予以资本化的一般借款费用，却是比较困难的，文章就此作一探讨。一、一般借款费用资本化问题的提出中国《企业会计准则第十七号——借款费用》首次提出了一般借款费用资本化问题，并明确规定蟮：“企业发生借款费用，可直接归属于符铿合资本化条件资产的购建或生产的，应予掌以资本化，计入相关资产成本。”“为购保建或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借

2、款的，企业应当根据累计资产支出昴超过专门借款部分的资产支出加权平均数淬乘以所占有的一般借款的资本化率，计算梅确定一般借款予以资本化的利息金额”。甥从该规定中不难看出，借款费用资本化涉凑及到两个方面的问题：一是建造或生产的稼资产符合资本化条件，即为资产建造或生阗产的资产支出已经开始；借款费用已经发乎生；使资产达到预计可使用状态或可销售缭状态所必需的建造或生产活动已经开始。菠二是符合资本化条件的资产建造或生产过程中的资产支出涉及到相关借款，而且相动8/8关借款发生的相应费用可以直接对象化，枫即借款费用可直接归属于符合资本化条件的资产。对于一般借

3、款，由于其在用途绷上的非专用性、占用形态上的多样性，决康定了确认符合资本化条件的资产建造或生睿产过程中是否占用一般借款、如何计量占铹用一般借款的数量和资本化的一般借款费用金额是比较困难的。从会计准则的要求＂讲，为购建或生产符合资本化条件的资产稆占用了一般借款，其相应的借款费用才可应能够资本化。显然，资产建造过程中是否戚占用一般借款是是否将一般借款费用资本绠化的质的问题，而确定占用一般借款的数堞量和相应的资本化率是对一般借款费用资罚本化的量的规定性问题。二、一般借款辟费用资本化的确认一般借款的来源渠道め可能是单一的、明确的和有限的，而一般搜借款

4、具体占用形态却是复杂的，存在着实枰体占用形态在同一时点上多形态共存的特宗点，即可能同时占用在诸如存货、应收账朋款、现金、银行存款等各种形态。但从符锩合资本化条件的资产建造过程中动用企业贯资产的角度看，可能动用的是一般借款转契存的银行存款，也可能是动用由一般借款舸转化形成的流动资产的其他形态，如存货唔等。由于企业资金来源多渠道性和资产占张用形态复杂性的存在，使得资产的占用形幢态与一般借款之间并不一定存在明显的一桃8/8一对应性关系。这种非对应性导致了一般玮借款占用和一般借款费用资本化的确认相ⅵ对于专门借款而言也较为复杂。在企业会悦计准则中并未明确

5、规定一般借款在符合资鄯本化条件的资产建造或生产过程中被占用死的确认标准，只是规定了“为建造或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门蚌借款部分的资产支出加权平均数乘以所占匪用的一般借款的资本化率，计算确定一般鸶借款应予以资本化的利息金额”。显然，企业会计准则只规定了在事实上已经占用螭了一般借款的前提下一般借款费用资本化癃的计量问题，并未规定判断是否占用了一不般借款的标准。而符合资本化条件的资产惯建造或生产过程中是否占用一般借款是一肉般借款费用能否资本化的前提。因此，要判断一般借款费用是否予以资本化就必

6、须首先确认在资产建造或生产过程中是否占痛用了一般借款。笔者认为，确定符合资本嬲化条件的资产建造或生产过程中一般借款璎是否被占用至少应考虑以下几个方面的问Л题：首先，符合资本化条件的资产建造蠖支出超过专门借款的数额不是判断是否存铬在占用一般借款的标准。会计准则明确规社定，在建造或生产符合资本化条件资产过刍程中占用了一般借款，应将其相应的利息碌予以资本化。显然，一般借款占用是利息裼资本化的前提条件。符合资本化条件的资て产建造或生产中的资产支出超过专门借款8/8，只是一般借款可能被占用的外在形式表动现，但并不必然会导致占用一般借款的结懦果。因为符

7、合资本条件的资产建造或生产蝠的资产支出超过专门借款可能是由于占用嗪了一般借款，也完全可能是由于占用企业兖其他来源渠道的资金。如果把存在资产建虺造支出超过专门借款情况就认定为是占用饧了一般借款，很可能会犯逻辑推理错误。其次，在企业存在一般借款时，如果符合铒资本化条件的资产建造或生产支出的资产疱超过专门借款，则应认为其超出专门借款乩的部分全部或部分占用了一般借款，如果存在相反的证据证明符合资本化条件的资产建造或生产过程中确实为占用一般借款鹜的情况除外。因此，可以认为资产建造或┻生产过程中其超出专门借款的支出部分占灰用了一般借款。但这只是在质的规

8、定性上呈决定了在该资产建造过程中可能动用了企も业的一般借款，但并不确定这种超过专门璀借款的资产支出完全占用的是一般借款。荪再次，如果企业在符合资本化条