中外合并会计报表编制的比较研究

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1、中外合并会计报表编制的比较研究[摘要]通过实例分析我国与国际会计准则关于合并会计报表编制方面的差异，指出按照我国会计准则编制的合并会计报表可能存在的缺陷，亦即我国修订合并会计报表相关准则时值得关注的方面。[关键词]合并报表会计准则差异合并会计报表一直是国际会计界公认的三大难题之一，虽然我国财政部为适应经济发展的需要，在借鉴国际会计准则的基础上于1995年颁布了《合并会计报表暂行规定》，对合并会计报表理论和实务的发展起到了良好的推动作煎用，但是与国际会计准则仍然存在一定程镉度的差异。本文主要从实务编报的角度来搐分析其差异，主要表现在以下四

2、个方面：哦母公司长期股权投资项目与子公司所有者儇权益项目抵消时的差额处理；母公司投资蜂收益项目与子公司利润分配项目抵消时的峙差额处理；盈余公积是否需要补提；内部琪长期债券投资与应付债券抵消时的差额处白理。拟利用同一会计资料,通过两种不同崎的编制方法，直观地来阐述差异何在，并瘵18/18找出按照我国会计准则编制的合并会计报骆表可能存在的缺陷，亦即我国修订合并会蜚计报表相关准则时值得关注的方面。禚一、母公司长期股权投资项目与子公司所仑有者权益项目的抵消根据我国《合并老会计报表暂行规定》，母公司对子公司权鏊益性投资项目的数额与母公司在子公司所

3、斯有者权益中所享有的股权份额相抵消后的邴差额作为合并价差处理，并在合并资产负成债表中专设一个报表项目，作为长期投资齐的调整账户列于“长期投资”之后。但按葺照国际会计准则的规定，母公司对子公司踹权益性投资项目的数额与母公司在子公司泣所有者权益中所享有的股权份额相抵消后滢的差额，应还原为各项资产、负债公允价拴值的增减和商誉。当上述差额较大时，国□内外的这种会计处理差异对合并资产负债膻表的公允性将会产生较大的影响，后者能脘更真实地反映合并后企业集团的资产结构档。例1：假定A公司于2017年1月1日以80万元的价格购入B公司的全部股权，购买

4、日B公司的股本30万元、琮资本公积10万元、未分配利润20万元暮18/18，B公司部分资产和负债的账面价值与公ざ允价值不同，如下表所示。经过一年的经营后，B公司2017年实现净利润10帧万元，按净利润的10%提取盈余公积，怏并向投资者分派现金股利3万元。项摊目账面价值公允价值摊销年限03年摊销葆额存货15131固定资产25α3010应付债券865合并商艉誉80-=1510股权投资差额8霖0-60=20102按照我国会计┞准则的规定，母公司在2017年年末编制合并会计报表时，A公司长期股权投资与B公司年末所有者权益项目的抵消分录佧如

5、下：18/18借：股本30资本公积1Й0盈余公积1期末未分配利润2帛6合并价差18贷：长期股权投潲资85按照国际会计准则的规定，母┨公司在2017年年末编制合并会计报表晦时，A公司长期股权投资与B公司年末所有者权益项目的抵消分录如下：借：股本30资本公积1018/18盈余公积毫1期末未分配利润26固定资产应付债券商誉贷：长期股权投延资二、母公司投资收益项目与子公司段利润分配项目的抵消我国的“合并价娆差”至少包含了商誉和资产重估增值。而氡母公司购买成本与母公司按股权份额计算扎的子公司净资产账面价值的差额即为我国会计准则规定的股权投资

6、差额。也就是说贷，股权投资差额是我国“合并价差”的一颞部分。根据《企业会计准则——投资》的旷规定，股权投资差额应当按照按一定期限银平均摊销，计入损益。但《暂行规定》却苍18/18没有对合并价差是否予以摊销作出明确的史规定。由于准则本身的原因，导致实务中编制合并会计报表时，没有对“母公司确懦认的该项投资收益”与“母公司按股权份锺额计算的子公司净利润”之间的差额进行侦处理。而根据国际会计准则的规定，这一璃差额应当还原为各项费用。也就是股权投资差额在有关资产、负债和商誉之间进行胨分配，并按照各项可辨认资产和商誉各自茔的尚可使用年限逐项确定

7、摊销额的结果。诤我国与国际会计准则的这方面的会计处理埝差异，会对合并利润表的真实性产生不同嘣的影响。如上例1，按照我国会计准骧则的规定，母公司在2017年年末编制眄合并会计报表时，将A公司投资收益与B脐公司利润分配项目的抵消分录如下：衫借：投资收益10期初未分配利润20贷：应付普通股股利3提取盈慕余公积118/18期末未分配利润26按慌照这种处理方法，就会出现“投资收益”舨的抵消额大于母公司因该笔投资而在母公骧司个别报表上确认的数额。因为根据《企射业会计准则——投资》的规定，母公司个憎别会计报表上就该笔投资业务所作的会计腚处理为：①2

8、017年1月1日，A弈公司购买B公司股权时借：长期股权投资——B公司60——B公司20贷：银行存款80②2017年赉12月31日，A公司因该笔投资而确认亮投资收益时借：长期股权投资——B成公司1018/