中外合并会计报表编制的比较研究

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1、中外合并会计报表编制的比较研究[摘要]通过实例分析我国与国际会计准则关于合并会计报表编制方面的差异，指出按照我国会计准则编制的合并会计报表可能存在的缺陷，亦即我国修订合并会计报表相关准则时值得关注的方面。[关键词]合并报表会计准则差异合并会计报表一直是国际会计界公认的三大难题之一，虽然我国财政部为适应经济发展的需要，在借鉴国际会计准则的基础上于1995年颁布了《合并会计报表激暂行规定》，对合并会计报表理论和实务的发展起到了良好的推动作用，但是与国谬际会计准则仍然存在一定程度的差异。本垫文主要从实务编

2、报的角度来分析其差异，陵主要表现在以下四个方面：母公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目抵消楸时的差额处理；母公司投资收益项目与子同公司利润分配项目抵消时的差额处理；盈余公积是否需要补提；内部长期债券投资悔与应付债券抵消时的差额处理。拟利用同周一会计资料,通过两种不同的编制方法，直观地来阐述差异何在，并找出按照我国苹会计准则编制的合并会计报表可能存在的赋缺陷，亦即我国修订合并会计报表相关准贺则时值得关注的方面。一、母公司长期ⅲ股权投资项目与子公司所有者权益项目的返抵消12/12根据我国《合并

3、会计报表暂行规定钛》，母公司对子公司权益性投资项目的数景额与母公司在子公司所有者权益中所享有镑的股权份额相抵消后的差额作为合并价差鸣处理，并在合并资产负债表中专设一个报镧表项目，作为长期投资的调整账户列于“燹长期投资”之后。但按照国际会计准则的鲵规定，母公司对子公司权益性投资项目的痹数额与母公司在子公司所有者权益中所享卦有的股权份额相抵消后的差额，应还原为阿各项资产、负债公允价值的增减和商誉。灯当上述差额较大时，国内外的这种会计处坼理差异对合并资产负债表的公允性将会产悬生较大的影响，后者能更真实地反映

4、合并泔后企业集团的资产结构。例1：假定A蛴公司于XX年1月1日以80万元的价格肆购入B公司的全部股权，购买日B公司的咩股本30万元、资本公积10万元、未分酆配利润20万元，B公司部分资产和负债ど的账面价值与公允价值不同，如下表所示胗。经过一年的经营后，B公司XX年实现净利润10万元，按净利润的10%提取湍盈余公积，并向投资者分派现金股利3万埙元。项目账面价值公允价值摊销年限0鼬3年摊销额存货15131固定资产253010应付债券86512/12合并商烨誉80-(60-2+5-2)=151蔺0股权投

5、资差额80-60=20102按照我国会计准则的规定，母公司在鼗XX年年末编制合并会计报表时，A公司舵长期股权投资与B公司年末所有者权益项陛目的抵消分录如下：借：股本30资Ⅴ本公积10盈余公积1期末未分配利睨润26合并价差18贷：长期股权投据资85按照国际会计准则的规定，母公屐司在XX年年末编制合并会计报表时，A俗公司长期股权投资与B公司年末所有者权铀益项目的抵消分录如下：借：股本30碌资本公积10盈余公积1期末未分鸣配利润2612/12固定资产应付债券商誉贷：长期股权投资二、母公司投资收益⒄项目与子

6、公司利润分配项目的抵消我国的“合并价差”至少包含了商誉和资产重座估增值。而母公司购买成本与母公司按股某权份额计算的子公司净资产账面价值的差皱额即为我国会计准则规定的股权投资差额铟。也就是说，股权投资差额是我国“合并夭价差”的一部分。根据《企业会计准则—鳞—投资》的规定，股权投资差额应当按照睐按一定期限平均摊销，计入损益。但《暂行规定》却没有对合并价差是否予以摊销籍作出明确的规定。由于准则本身的原因，扬导致实务中编制合并会计报表时，没有对鹆“母公司确认的该项投资收益”与“母公闵司按股权份额计算的子公

7、司净利润”之间蜢的差额进行处理。而根据国际会计准则的规定，这一差额应当还原为各项费用。也就是股权投资差额在有关资产、负债和商懑誉之间进行分配，并按照各项可辨认资产麾和商誉各自的尚可使用年限逐项确定摊销錾额的结果。我国与国际会计准则的这方面煨的会计处理差异，会对合并利润表的真实蟮性产生不同的影响。12/12如上例1，按照我蚣国会计准则的规定，母公司在XX年年末轵编制合并会计报表时，将A公司投资收益币与B公司利润分配项目的抵消分录如下：樱借：投资收益10期初未分配利润2勤0贷：应付普通股股利3提取盈余

8、公积1期末未分配利润26按照这种处跨理方法，就会出现“投资收益”的抵消额大于母公司因该笔投资而在母公司个别报肠表上确认的数额。因为根据《企业会计准胶则——投资》的规定，母公司个别会计报枭表上就该笔投资业务所作的会计处理为：窬①XX年1月1日，A公司购买B公司再股权时借：长期股权投资——B公司6冽0——B公司20贷：银行存款80②XX年12月31日，A公司因该笔投绮资而确认投资收益时借：长期股权投资钻——B公司1012/12贷：投资收益10③馋分得现金