会计信息失真的三分法理论框架与证据

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1、∗会计信息失真的“三分法”：理论框架与证据吴联生（北京大学光华管理学院100087）【摘要】会计信息失真是一个国际性、历史性的问题，也是世界各国当前需要着力研究解决的重大问题。本文根据会计信息失真的成因，提出会计信息失真“三分法”，将会计信息失真分为规则性失真、违规性失真和行为性失真等三类，并分别从会计域秩序、信息不对称和人类有限性的角度，分析了这三类会计信息失真的形成机理，并给出相应的证据；本文最后简要地探讨了三类会计信息失真之间的相互关系，在此基础上简要地提出相应的治理思路。【关键词】会计信息失真规则性失真违规性失真行

2、为性失真会计域秩序一、问题的提出会计信息失真是一个国际性、历史性的问题，它一直是世界会计学界研究的重点课题，也一直是世界各国政府部门着力解决的重大问题。然而，时至今日，各种各样的会计信息失真事件仍然困扰着世界各国。比如，美国的目前正处于调查之中的著名的“安然事件”，以及我国的“银广厦事件”、“红光事件”等。我们认为，目前之所以没有在会计信息失真的研究与治理方面取得实质性的进展，其中一个重要原因在于没有将会计信息失真进行恰当的分类，从而无法采取相应的措施分别予以治理。①②会计信息是会计规则执行人根据一定的会计规则而生产出来的

3、。如果会计信息是失真的，那它必然与会计信息生产的某个或所有环节相关。高质量会计规则是产生高质量会计信息的基础，因此，会计信息失真首先与会计规则的质量相关；当然，即使会计规则的质量再高，也只有得到有效执行才能产生高质量的会计信息，故会计信息失真又与会计规则的执行紧密相关。总的来看，会计规则没有得到有效的执行，无外乎以下两种情形：一是会计规则执行人故意违背会计规则；二是会计规则执行人由于客观上的原因在会计规则的执行上存在偏差。据此，我们对会计信息失真提出“三③分法”，即将会计信息失真区分为规则性失真、违规性失真和行为性失真。本

4、文拟对这三类会计信息失真进行简要分析，并分别给出不同类型会计信息失真的证据，在此基础上分析它们之间的关系∗本文系笔者主持的国家自然科学基金项目“企业会计信息失真的分类治理模式及其实施研究”（项目批准号：70102005）的阶段性成果。①会计规则是指用以规范会计信息生产与披露的法律规章制度以及各种相关的准则。我国会计规则主要包括《会计法》《企业会计制度》《企业会计准则》等。②会计规则执行人包括经营者和会计人员。显然，会计人员是会计系统的重要组成部分，那么，经营者与会计系统之间的关系如何呢？我们认为，会计系统为经营者的经营决策

5、和监督其它生产者而提供信息时，经营者是会计信息的使用者，而非会计系统的构成部分；会计系统向除经营者以外的利益相关者提供会计信息时，经营者是会计系统的构成部分（吴联生，2000）。③笔者在1988年的论文（吴联生，1998）中将会计信息失真分为违法性失真、规范性失真和技术性失真，但由于当时对会计信息失真问题的研究则处于刚刚起步阶段，尚未对此进行详细分析。经过近几年的研究，笔者认为其中的表述欠妥，故分别将“违法性失真”改为“违规性失真”，将“规范性失真”改为“规则性失真”，将“技术性失真”改为“行为性失真”，并将“违规性失真”

6、和“规则性失真”的位置进行了调换。-1-及基本的治理思路，为进一步研究如何有效治理会计信息失真奠定基础。二、会计域秩序与会计信息规则性失真①资源是稀缺的，而社会公众则是有多种需求的，这种资源与需求之间的矛盾，决定人们必定追求利益。从满足每一个社会公众基本需求的角度来看，社会公众首先会追求财富绝对量的增长。一定数量的财富是社会公众基本需求得到满足的前提，实际上，只有在社会公众积累了一定的绝对财富量来满足他们的基本需求之后，人们才会开始追求更高层次需求的满足，而这种需求的满足则是通过相对财富比重的增加而得到实现的。当然，社会公

7、众追求财富绝对量的增长，其最终目的也是为了提高或者不降低其在社会总财富中的比重，可以说，追求财富绝对量的增长是实现财富相对比重增加的重要途径。社会公众之所以将其拥有的资源进行投资，其目的就在于通过追求财富绝对量②的增长，以提高或者至少不降低其财富在社会总财富中的比重。因此，站在社会公众个体的角度来看，他们对投资行为的选择都将以有利于自己的利益为标准。这样，整个社会将处于无序状态，其结果是任何人都不可能有能力做好自己的事情，当然也就无法获得财富绝对量的增长，更谈不上财富相对比重的提高；也就是说，社会公众不仅不能提高他们需求的

8、满足程度，而且连他们基本的需求也无法得到满足。这就如在十字路口，每个人都不顾他人而只顾自己地走，其结果是道路处于极度无序状态，结果谁也无法通过这个十字路口一样。因此，如果社会成员想要满足自己最基本的需求，想要提高满足自己需求的程度，他们必须进行合作，而被迫放弃以完全有利于自己利益为标准的投资行为。这样，