非货币性资产交换相关税费处理探讨

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1、非货币性资产交换相关税费处理探讨摘要：2006年2月，财政部颁布《企业会计准则第7号一非货币性资产交换》准则，规范企业非货币性资产交易行为。新准则对公允价值与账面价值两种计量模式下的会计核算作了原则性规定，但未涉及具体处理，也未对相关税费进行资本化与费用化的划分，应对此进行进一步分析。关键词：非货币性资产交换；相关税费；公允价值；账面价值企业会计准则规定，非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换，是企业间非经常性的特殊交易行为。其会计处理涉及两大核心问题：一是确定换入资产成本，二是是否确认损益。而入账价值和损益如何确定必然涉及相关税

2、费的处理，新准则引入公允价值计量模式，规定具有商业实质且公允价值能够可靠计量时，以公允价值与相关税费作为资产入账价值，反之则以账面价值与相关税费作为资产入账价值，但并未对“相关税费”作岀具体说明。2016年5月全面营改增之后，对不动产、无形资产等非货币性资产不再征收营业税，因此相关会计处理较之之前有很大不同，笔者就此进行探讨。一、相关税费概述与非货币性资产交换相关的税费主耍有增值税、营业税（己改为增值税）、消费税以及其他相关税费。⑴增值税：换出增值税应税产品计算交纳销项税额、换入增值税应税产品计算交纳可抵扣进项税额。⑵营业税:2016年5月1日之前，换出不动产视同销售、换出投资性房地产、无

3、形资产视同转让要交纳营业税，“营改增”之后，产品和服务一并纳入增值税征税范围，不再征收营业税。（3）消费税：换出存货为应税消费品要视同销售交纳消费税。⑷其他相关税费：如运杂费、装卸费、手续费、佣金、印花税、计入房地产成本的契税等。对以上涉及的相关税费应区分不同的情况，进行会计处理。可将相关税费划分为三种情况：计入换入资产成本、计入增值税进项税额、进入当期损益。见表二、公允价值计量模式下相关税费处理企业会计准则规定：在非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量时，其换入资产入账价值二换出资产公允价值+应支付的相关税费，公允价值与账面价值的差额，计入当期损益。⑴有关增值税：属于价外税，

4、不在资产公允价值屮包括，应根据用途区分增值税销项税额与可抵扣进项税额。⑵冇关价内税：公允价值中包含消费税、资源税等价内税，所以价内税应按照性质确认为税金及附加（己由营业税金及附加改为税金及附加），或者冲减资产处置损益。⑶其他税费：为换入资产发牛的，应计入换入资产成本；为换出资产发生的，应计入换出资产处置损益。故笔者认为，公允价值计量下的相关税费应包括增值税销项税额、扣除可抵扣进项税额以及为换入资产发生的其他税费。即换入资产的入账价值二换出资产的公允价值-换入资产的可抵扣增值税进项税额（包括运费）+换出资产的增值税销项税额+为换入资产发牛的其他相关税费+支付的补价-收到的补价。案例分析：例1

5、：兴华公司与中信公司均为增值税一般纳税人。2016年9月，兴华公司以生产的产品（公允价值200万，账面原值210万，已计提存货跌价准备30万）换取中信公司的长期股权投资（公允价值200万，账面价值170万），收到中信公司支付的补价34万元，交换过程中，兴华公司为换出产品支付运杂费20万元，而中信公司为该产品支付运费10万元。假设该项交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量，适用的增值税税率为17%,消费税税率为10%。通过对分析可知，支付的补价占换入资产价值的比例二34宁200二17%〈25%,属于非货币性资产交换，口具有商业实质，应采用公允价值计量模式进行会计处理。对于兴华公司而言，为换出

6、存货支付的运杂费应计入资产处置损益，为换出存货支付的消费税应确认为营业税金及附加；对于中信公司而言，为换入存货支付的运费应计入换入资产成木中。1•兴华公司的账务处理：换入长期股权投资的入账价值二换出存货的公允价值+为换出存货支付的增值税销项稅额-收到的补价二200+200X17%-34=200（万元）①收到补价，换入长期股权投资借:长期股权投资2000000银行存款340000（收到的补价）贷：主营业务收入2000000应交税费一应交增值税（销项税额）340000①结转存货成本借：主营业务成本1800000存货跌价准备300000贷：库存商品2100000②支付消费稅借：税金及附加2000

7、00（营改增后将“营业税金及附加”调整为“税金及附加”）贷：应交税费一应交消费税200000（2000000X10%）③支付相关运杂费（公允价值计量时计入当期损益）借:销售费用200000贷：廂存商品2000002.中信公司的账务处理：换入存货的入账价值二换出长期股权投资的公允价值-为换入存货发生的可抵扣增值税进项税额+为换入资产支付的运费-为换入存货支付运费的可抵扣增值税进项税额（营改增后为11%）+支付的补价=200