上海注协：非上市公司合并报表审计参考方案附件四特殊会计问题的考虑

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1、附件四：特殊会计问题的考虑一、关于重要性原则1、财政部关于合并报表的暂行规定中明确规定了各种抵销事项。除了子公司的净资产、净利润必须抵销之外，其他应抵销事项如果数量较小并且对财务状况和经营成果影响不重大时，可以视同为合并范围外的往来和交易不予抵销。“数量较小”的参考值为：占合并后净资产、净利润以及少数股东权益和收益0.1%以下、其他项目0.2%以下。2、当母公司第一次编制合并报表时，对合并报表的上年数、年初数可以用简化处理的办法取得，即简单加总后只抵销上年末的长期股权投资与净资产、上年度的投资收益与净利润及分配等事项。对子公司的盈余公积是否需要还原，参见本附件第十点。二、关于上级公司长期股权投

2、资权益法核算问题本方案将母公司及对下有投资的中间层子公司简称为上级公司。本方案规定凡是对合并范围内单位的长期股权投资不论比例高低统一采用权益法核算，未采用权益法核算的上级公司，先将报表调整后再进行合并。三、关于抵销分录的借贷符号和增减运算及合并结果的运算问题（一）资产负债表和利润及利润分配表的借贷符号和增减运算资产负债表和利润及利润分配表的抵销分录的借贷符号的含义完全遵循借贷记帐法的原则。在工作底稿中的增减运算规则与财政部有关规定及指南介绍相同。（二）现金流量表的借贷符号和增减运算1、现金流量表直接法部分抵销分录的借贷符号和增减运算规则与准则介绍的工作底稿法相同，即流入类借记为增加、贷记为减少

3、；流出类借记为减少、贷记为增加。常用的抵销分录为同时抵销流入流出即借记流出类项目、贷记流入类项目。322、现金流量表直接法和补充资料三现金的年初年末数联合抵销为了便于电子报表的运算，本方案对补充资料三的有关项目借贷符号及运算规则定为：“现金的期初余额”同流入数一样，借记增加贷记减少，“现金的期末余额”同流出数一样，借记减少贷记增加。3、间接法部分的抵销分录及运算。为了便于电子报表的运算，本方案对间接法部分抵销分录的借贷符号及运算规则定为：净利润及以下的加项，借记和贷记分别表示减少和增加，唯一的减项“未确认的投资损失”的运算规则相反。参见举例三、四。（三）合并结果的运算规则1、资产负债表和利润及

4、利润分配表及现金流量表的直接法部分本方案设计的工作底稿将直接对应帐户的报表项目以及现金流入流出项目称为“自变量”，如存货、主营业务收入、销售商品提供劳务收到的现金等项目。将报表中间计算过程或结果的项目称为“因变量”，如流动资产小计、净利润、经营活动产生的现金流量净额等。“自变量”采用横向运算求出合并数，“因变量”对自变量的合并数采用纵向运算求出合并结果。此外，“年初未分配利润”定义为“自变量”，“年末未分配利润”定义为“因变量”，并且规定先求出利润及利润分配表的“年末未分配利润”合并结果，再送入资产负债表替代同名项目的合并结果。参见举例五。2、现金流量表的三个补充资料现金流量表的三个补充资料是

5、一种特殊的报表体系，本方案设计的工作底稿将补充资料二的“经营性活动产生的现金流量净额”定义为因变量，其余均为自变量。合并运算和结果的产生方法同上。四、关于年度中间增减子公司的合并问题。（一）关于新增子公司（以新购买子公司为例，其余雷同）：1、被购买的子公司的资产负债表的年末数和购买日至年末的利润及利润分配表过录至工作底稿。为求得报表关系平衡，将购买日子公司的未分配利润视同年初未分配利润。各种抵销方法相同，但购买日子公司已存在的盈余公积不需按母公司投资比例还原调整。322、被购买的子公司自购买日起至年末的现金流量表直接法部分以及补充资料三过录至底稿。为求得报表关系平衡，将购买日子公司的现金视同年

6、初现金。再以此现金同时冲减“投资所支付的现金”和补充资料三的“现金的期初余额”项目。3、被购买的子公司自购买日起至年末的间接法部分和补充资料二有关部分过录至底稿。各种抵销方法相同。参见举例一。（二）关于减少子公司（以出售子公司为例，其余雷同）：1、被出售的子公司的资产负债表年末数不再合并。但在工作底稿中仍保留相应位置以确保电子报表引用、运算正确。将年初至出售日的利润及利润分配表过录至底稿。为求得报表关系平衡，将出售日子公司的未分配利润视同年末未分配利润。各种抵销方法相同。2、被出售的子公司自年初至出售日的现金流量表和补充资料三过录至底稿。为求得报表关系平衡，将出售日子公司的现金视同年末现金，再

7、以此现金同时冲减“补充资料三”的“现金的期末余额”和“收回投资所收到的现金”项目。3、被出售的子公司自年初至出售日的间接法部分补充资料二有关部分过录至底稿。各种抵销方法相同。4、上年合并报表中同时涉及到资产负债表和利润及利润分配表两张报表的抵销分录本年度仍需作连续调整，其中属于被出售的子公司部分，由于资产负债表的年末数不包括被出售的子公司，因此可简化抵销为：借：期初未分配利润，贷：其他转入（列在期