试论公允价值运用中的会计职业判断.doc

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1、试论公允价值运用中的会计职业判断【摘要】新会计准则中公允价值的运用加大了会计职业判断的空间和难度。本文从三个方面分析了会计职业判断的重要性，并提出在促进公允价值运用中提高会计职业判断能力的措施。　　　　一、新准则中公允价值的谨慎运用　　　　会计准则的制定模式目前有两种：一种是以基本原则（BasicPrinciplesBasis）为基础；另一种是以具体规则（DetailedRulesBasis）为基础。英国的准则制定模式与国际会计准则委员会（IASB）的准则制定模式类似，都是前一种模式。美国的准则制定模式是以具体规

2、则为导向，但随着安然事件等一系列上市公司财务舞弊案件的发生，美国以具体规则为导向的准则制定模式受到质疑，目前正向以原则为导向的模式转变。我国2006年新颁布的会计准则体系体现了会计准则的国际趋同，对某些交易或事项不再规定具体的会计处理方法，而是给出某些判断的标准，允许企业根据客观经济情况及自身特点自行判断，尤其是在一些经济业务的会计处理中使用了公允价值计量模式，加大了会计职业判断的空间和难度。　　对于公允价值而言，目前各国会计准则制订机构对其定义的表述不完全一致。IASB将公允价值界定为熟悉情况和自愿的双方在一项

3、公平交易中，能够将一项资产进行交换或将一项负债进行估算的金额。美国财务会计准则委员会（FASB）继2004年6月23日发布“公允价值计量”（FairValueMeasurements）征求意见稿后，经过十几次会议讨论，于2005年11月21日正式向外界发布“公允价值计量公告工作草案”（FairValueMeasurementsStatementWorkingDraft），将公允价值定义为：在当前交易中，在熟悉情况、非关联、自愿的各方之间进行资产交换或债务清偿的价格。与以前的各种定义相比，该定义增加了“熟悉情况”、

4、“非关联”两个限定条件。我国新颁布的《企业会计准则——基本准则》中把公允价值定义为：在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。4　　公允价值突破了传统会计全部采用历史成本计量、只提供过去信息的做法，有助于提高会计信息的有用性，保全企业的资本和反映企业的真实收益，有利于会计信息使用者对企业作出正确的评价和经济决策。但是，公允价值的计量具有很大的主观性，在很大程度上取决于行为人的主观判断。如果市价是在一个活跃、流动和健全的市场上形成的，那么它就给公允价值提供了最好的依据（IASC，1995）

5、；如果市场缺乏活力、不够健全，或者在市场上这种资产或金融工具的交易很少，其市价的公允性可能就很值得怀疑。在这种情况下，会计人员就应具备较高的职业判断和分析能力，以利用估价技术来确定其公允价值。在现阶段，我国还是一个不完全成熟的市场经济国家，许多要素市场和产品市场都很不发达，中介机构的诚信和专业水平尚有待提高，资本市场不规范，非现金资产的现行市价较难取得，而且我国会计人员素质不高，会计电算化水平以及相关信息的处理能力较低，很难正确运用估价技术。在这种情况下，若全面使用公允价值，则会使其成为管理层操纵利润的工具。因此

6、，我国新会计准则体系对公允价值的运用采取了适度和谨慎的态度，在未完全否定历史成本计价的同时，选择了在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面谨慎地采用公允价值。　　　　二、公允价值的正确运用离不开会计职业判断　　　　会计职业判断是会计人员面临不确定会计事项，在遵循一定会计准则、制度的基础上凭借其职业素质、专业知识和执业经验，对有关会计政策的选择、会计方法的使用以及新的会计问题的处理等所做出的甄选和决断。会计职业判断贯穿于会计的确认、计量、报告和披露等全过程，是一种主观行为。公允

7、价值计量虽然能反映与决策比较相关的会计信息，但难以确保其数据取得的可靠性，而且有些公允价值增值的收益并无相应的现金流。因此，公允价值的运用在很大程度上要依赖于会计职业判断。　　　　（一）公允价值运用条件的确定离不开会计职业判断　　《企业会计准则第3号——投资性房地产》规定，有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。这里，对公允价值能否持续可靠取得以及对公允价值计量必须同时满足的两个前提条件，即投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场，且企业能够从房地产

8、交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息的判断，取决于会计职业判断。《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定，非货币交易要同时满足交易应具有商业实质，换入或换出资产至少两者之一的公允价值能够可靠计量的条件时才以公允价值计量，不满足两个条件之一时以换出资产的账面价值计量。这里，对公允价值能否可靠计量以及对商业实质的判断，即“必须是换入资产的未来现金流量在