论税收之债的溯及变更和消灭

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1、论税收之债的溯及变更和消灭　　摘要：税收为法定之债，于法律规定之税收构成要件充分时而发生，且在发生后原则上即具有不可溯及变更和消灭性。但在法定情形下，作为例外，对已经成立的税收之债可进行溯及调整。税收之债溯及变更和消灭的事由包括基础处理决定的作成、废弃或变更，法律行为的无效、撤销、解除、附条件的成就，形成权的行使，税收优惠条件的丧失，税收法律的溯及适用，强制执行的回转等。溯及调整税收债务，应遵循一般程序和特别程序的规定。　　关键词：税收之债；溯及变更和消灭；税收债法　　Abstract:　　Taxliabilityisastatutorydebtexistingentsaresa

2、tisfied.Abstractly,noretroactivevariationoreliminationispermittedoncethedebtisincurredunlessotherinationofataxliabilityinclude,butnotlimitedto,rendering,revocationorchangeofafundamentaldecision,voidanceoralteration,invalidationoflegalbehavior,cancellation,discharge,conditionalincurrence,exerc

3、iseofrightofformation,lossoftaxbenefits,retroactiveapplicationoftaxlaent.Retroactivevariationandeliminationoftaxliabilityissubjecttospecialasination;taxliabilityla.　　（六）形成权的行使　　形成权是权利人依自己的行为，使自己与他人间的法律关系发生变动的权利，其主要功能在于权利人得依其单方意思表示，使已经成立之法律关系的效力发生、变更或消灭。税法也赋予税收债务人一定的形成权（选择权），通过形成权的行使，可能影响已发生的税

4、收之债。虽然这种形成权的行使并未改变事实关系，但税收债务人因此而获得对于已发生的法律效果即税收债务加以变更，并自行决定税款金额的可能性，从而使税收债务受到税收债务人选择行为的支配。赋予税收债务人形成权的理由，或是基于避免课税过分，或是为了奖励补助的目的。例如，一些国家和地区的个人所得税法，在申报方式上，赋予夫妻选择合并申报或单独申报的权利；在生计费用扣除上，赋予选择标准扣除额或列举扣除额的权利。在公司所得税法中，在固定资产的费用扣除上，赋予选择折旧方式的权利。在土地税法中，赋予土地现值申报义务人选择按公告现值或市场价值申报的权利等。　　（七）税收优惠条件的丧失　　税收优惠应具备一

5、定的条件。如果条件不具备，纳税人的减免税等税收优惠要求即不能得到支持。如果纳税人预先得到了减免税的许可，但事后并没有满足税法规定的条件，那么税务机关就必须根据情节补征税款，而这种补征实际上就是税收债务溯及发生的体现。例如，《德国税收通则》第175条第2项规定：“租税优惠之要件，依法律之规定必须在一特定期间内具备之，或经行政处分之核定以其作为授予租税优惠之基础，而不存在者，亦为溯及生效之事实。”税务机关应就此废弃或变更原有的课税决定，予以追缴。当然，如果法律规定不需要补缴税款，而只是从丧失减免税条件时起停止享受减免税待遇，这种情况则不属于税收债务的溯及调整，而仅仅是向将来发生效力。

6、　　我国《税收征收管理法实施细则》第43条规定，享受减税、免税优惠的纳税人，减税、免税条件发生变化，不再符合减税、免税条件的，应当依法履行纳税义务；未依法纳税的，税务机关应当予以追缴。《外商投资企业和外国企业所得税法》第8条规定，对于生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利的年度起，第1年和第2年免征企业所得税，第3年至第5年减半征收企业所得税。如果实际经营期未满10年，则必须补缴已减免的企业所得税税款。又如，该法第10条规定，外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，经投资

7、者申请，退还其再投资部分已缴纳所得税的40％。如果再投资后的经营期不满5年，应当缴回已退的税款。　　（八）税收法律的溯及适用　　基于税收法定主义，为了保护纳税人对税收负担的可预期性，防止纳税人的财产受到不当侵害，实现税法的安定和课税秩序的稳定，禁止溯及课税成为税法适用上的一项重要原则，它往往表现为“实体从旧，程序从新”原则。即税收实体法律只对其生效后发生的应税事实产生效力，而不能对其生效之前所发生的应税事实溯及课税；在税收程序活动进行期间发生税收程序法更新的，其程序活动依照新的税