新会计准则下利润粉饰手段探析

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1、新会计准则下利润粉饰手段探析【摘要】新会计准则对中国企业进行规范时，仍留有一定的利润操纵空间。本文分析了企业在执行新准则时可能采取粉饰利润的手段，并提出了规范使用公价值，严格信息披露等防范建议。　　　　2007年上市公司开始执行新会计准则，标志着中国会计改革的重要跨越和重大突破。与旧准则相比，新会计准则的发布和实施将充分发挥与国际会计准则趋同、涵盖更多新业务、更加公允地反映会计信息等积极作用，无疑会对中国企业规范会计行为、遏制利润操纵产生较大的影响。但是不可否认的是：新会计准则下企业仍会尽可能地粉饰利润。　　　　一、企业在新准则下可能采取的利润粉饰手段　　　　（一）公允价值成

2、最大“悬疑”　　公允价值是这次新准则变革的一大亮点，一共出现了336处，主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。新准则中的公允价值与IASC1995年的定义以及FASB2000年的定义是基本吻合的，体现了公允价值公平交易、自愿、持续经营等特点，但关键在于：它的前提为其交易是为了获得交换后新资产的效用。如果符合这样的前提即使有价值估计上的偏差，只要双方自愿，也是可以合理存在的；但如果其交易动机不纯，或者只是形式上的“公平交易”，那么会造成“公允价值”不公允，使其沦为粉饰利润的工具。我国早已有此教训，1998年“非货币性交

3、易”和“债务重组”等具体准则中采用了公允价值，后因很多公司滥用其操纵利润而在2001年准则修订时又将其取消。虽然2006年新准则在具体准则中对公允价值作了一些界定，如设定了“商业实质”、“可靠计量”等条件，但还是较为笼统和宏观，执行起来可能会有偏差。由于公允价值在新准则中使用范围的广泛和其选择时职业判断的不确定性，因此可能被造假者利用而成为利润粉饰的新伎俩。　　　　（二）资产减值仍暗藏玄机　　资产减值游戏一直是一些利润粉饰者喜欢的花招。由于旧准则允许企业转回已经计提的减值准备，导致不少上市公司特别是ST公司，常常在以前年度大幅计提减值准备，在以后年度再以种种理由转回造成虚假盈

4、利。新准则明确规定：“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。”这条新规定看似完全截断了上市公司通过资产减值准备调节利润的途径，但实际上资产减值不可转回是有前提的，并非指原来的所有“八大减值”不能冲回，而是只有固定资产、在建工程、无形资产、长期股权投资、成本模式计量的投资性房地产、生产性生物资产、成本法计量的金融工具、可供出售的权益工具和矿区权益等9项不能冲回，而存货、消耗性生物资产、递延所得税资产、融资租赁中出租人未担保余值、摊余成本计量的金融资产和可供出售的债务工具等6项资产减值还是可以冲回的，这对于喜好通过减值进行利润操纵的公司来说，其实还是可以有操作空间的。　　

5、　　（三）债务重组操纵难防“卷土重来”　　债务重组一直在利润操纵者眼中备受青睐。1998年准则规定债务人将债务重组收益记入“营业外收入”，2001年修订的准则要求确认为“资本公积”，而2006年新准则将债务重组收益回归正位仍然确认为“营业外收入”，并且将债务人转让的非现金资产引入了“公允价值”的概念。新准则明显体现了与国际会计准则的趋同，有很大的合理性和改进。但存在的问题仍然与1998年的准则一样，一些上市公司可能会通过关联方债务豁免等方式达到操纵利润的目的。一些无力清偿债务的公司，一旦获得债务全部或者部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，使企业的账面业绩出现很大变化，甚

6、至可以造成扭亏为盈的假象，或者可能极大地提升其每股收益水平。　　　　（四）借款费用粉饰利润雾里看花　　一段时间以来，由于对借款费用资本化的界定与量化标准不明，利息资本化成了一些企业尤其是上市公司操纵利润的手段。有关借款费用资本化，2001年《借款费用》准则对此以达到预定可使用状态为界，而新准则以资产达到其预定可使用或可销售状态为界。新准则扩大了借款费用资本化的资产范围，由原来的固定资产扩大到包括固定资产、需要相当长时间才能达到可销售状态的存货以及投资性房地产等资产，同时扩大了可予资本化的借款范围，由原来的专门借款扩大到专门借款和一般借款。因此，借款费用资本化的范围扩大会增加企

7、业的资产价值，减少当期财务费用，增加当期利润。另外，购建或者生产的符合资本化条件的资产的各部分分别完工是否应当停止借款费用的资本化也存在技术判断的问题，这样利润操纵者就有机可乘了。　　　　（五）非货币性资产交换调节利润仍有空间　　新准则规定，非货币性资产交换同时满足如下两个条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：一是交换具有商业实质；二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。如果上述两个条件不能同时满足，则仍以换出资产的账面价值作为换