基于政府财务会计和政府管理会计的政府会计体系的重构

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1、基于政府财务会计和政府管理会计的政府会计体系的重构　［摘要］现行预算会计是一个预算会计和财务会计的混合体，借鉴各国政府会计构成体系，可以对其进行重新构建，形成对外报告的财务会计和对内报告的管理会计，以满足不同的信息需求。　　［关键词］政府；预算会计；财务会计；管理会计　　doi:10.3969/j.issn.1673-0194.2011.06.001　　［中图分类号］F810.6［　（五）葡萄牙的政府会计体系　　葡萄牙改革的一个重要特点是新的会计体系（见表１）包含更多的信息，这有利于它被广泛接受并执行。葡萄牙原来的制度不足以体现公共

2、管理领域的现代化，因此政府会计框架的改变是反映和支持公共机构管理和演进过程的一个重要工具。从总体上看，改革是基于受托责任的驱使，重点是预算会计和财务会计。主要目的是改进政府对外的预算报告和财务报告，以提供更加详细可信和容易理解的预算及财务信息。它也关注成本会计（内部会计）的发展，这方面的明显信号是引入成本会计，并将其和预算会计及财务会计整合为一个会计体系。［５］　　上述这些系统在计量和报告公共受托责任的履行上，具有相互补充的作用。首先，没有健全的预算会计系统和成本会计系统，政府内部就无法对预算执行情况、资源耗费情况进行跟踪控制，也就

3、无法掌握客观真实的预算执行信息与成本信息。而政府自身对这些信息的掌握是满足政府会计外部信息需要的前提，否则不仅政府内部绩效评价无法进行，也会制约政府会计满足外部绩效评价信息的需求。其次，政府财务会计的改革如基金会计模式的选择、应计制的引入，以公共资金运动而非预算资金运动为会计对象等，可以将政府财务会计扩展为基金会计与资源会计两个相互支持的核算子系统，不仅有利于满足外部公众绩效评价的信息需求，还可为政府财务管理提供便利的信息。再次，基金会计与预算会计存在着密切的关系。预算控制的需要是决定具体基金设置与设置基金数目的重要决定因素。权益基

4、金和不可支用信托基金所核算管理的政府活动类似于企业活动，为各种可能的作业水平而编制的弹性预算更适合于这些基金的计划、控制和考核。政府基金与可支用信托基金所核算管理的政府活动，受制于严格的固定金额预算，年度预算是考核这些基金运营活动情况所遵循的一个法律标准，预算会计与基金会计的对照，是一个重要的管理控制手段。最后，基金会计、成本会计与资源会计之间的密切关系。基金会计采用修正的应计制，资源会计采用完全应计制，这两个会计基础导致两个核算系统之间的差异包括未纳入基金会计系统的普通固定资产、折旧费用与普通长期负债等。折旧费用是成本会计的重要内

5、容。所以将基金会计的普通固定资产账户和普通长期负债账户与成本会计相联接，可以与资源会计的数据形成对照。　　各国应计制政府会计改革有一个共同点，都不是新的政府会计系统对传统政府会计系统的替代，而是在改善传统政府会计系统功能的同时，引入应计制，补充政府绩效管理所需要的其他政府会计系统，以实现政府会计系统功能的完善和提升。广义会计系统分为财务会计和管理会计两类，划分的依据是信息加工规范要求的差异。财务会计要符合对外公开披露的质量要求，要遵循一般公认的或官方指定的会计准则和惯例。而管理会计是为了满足政府内部管理的需要，不要求遵循这些准则和惯

6、例。按照这一分类，资源会计、基金会计都要服务于公开披露会计信息的需要，应归类于财务会计，而成本会计和预算会计的归类则出现困难。预算会计既要服务于公众及其代表机构评价政府预算执行情况的需要，又要服务于政府内部管理需要，所以预算会计既要提供对外公开披露的信息，又要为满足预算管理的需要提供信息。两种信息的质量要求不同，决定了预算会计需要运用两种加工机制来加工会计信息。这样，预算会计既有对应于财务会计的部分，又有对应于管理会计的部分，成本会计的归类也出现类似的困难。成本会计既要服务于社会公众与立法部门关于政府活动成本的信息需求，又要服务于政

7、府管理者实行成本管理的信息需求。所以成本会计既有对应于财务会计的部分，又有对应于管理会计的部分。笔者认为，新的政府会计系统应对现有会计系统进行重构，在信息共享的基础上，形成政府财务会计和政府管理会计，分别履行对外和对内报告职能。　　　　三、政府会计体系的重构　　　　（一）新的政府会计体系的构成　　１．政府财务会计。政府代表国家行使公共事务管理和公共行政权力，按立法机关批准的预算筹集和使用公共资金，负责分配、使用和管理公共资金和资源，代表国家管理和运营国企，拥有和管理国家的债权债务，负有保护公共资金、公共资源、公共财产的安全和完整，不

8、断提高它们的使用效率和效益，确保国有资产的保值增值，防范财务风险，促进社会政治经济稳定，推动经济的持续增长，维护公共利益等责任，这些都是政府承担的财务受托责任。财务受托责任因财务收支活动的开展、因交易或事项的发生而处于不断的变化过程中