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1、新会计准则中的债务重组解析一、债务重组概述新准则把债务重组界定为:“在债务人发生财务困难时,债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定做出让步的事项。”与旧准则的债务重组界定相比,新准则突出了债务人发生财务困难的前提和债权人最终让步的业务实质。债务人与债权人实施债务重组,可供选择的方式多种多样。新准则中规定,我国企业进行债务重组的形式主要有以下几种:1、以资产清偿债务,包括以低于债务账面价值的现金清偿债务和以非现金资产清偿债务;2、将债务转为资本,这里主要是指债务人将其债务转化为债权人的股权,即债务人用本
2、公司的股权来清偿债务;3、修改其他债务条件,该方式指债务人修改不包括以上债务重组方式在内的债务条件进行债务重组;4、混合重组方式,是以上两种或两种以上方式的组合。二、新旧会计准则中债务重组对比分析(一)债务重组定义的变化。新会计准则中债务重组的定义是,在债务人发生财务困难的情况下,债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。旧准则定义是指债权人按照其与债务人达成的协议或法院的裁定同意债务人修改债务条件的事项。比较新旧准则的定义,可以看出新准则突出了债务人发生财务困难的前提和债权人最终让步的
3、业务实质。新准则实际上是将债务重组的范围缩小了,限定在对债务人处于财务困难时债权人作出了让步的债务重组。这种范围的缩小使得该准则的针对性更强而且更加准确。首先,债务人没有发生财务困难时发生的债务重组的会计核算问题,或属于捐赠,使用其他准则;或重组债务未发生账面价值的变动,不必进行会计处理;其次,企业清算或改组时的债务重组,属于非持续经营条件下的债务重组,有关的会计核算应遵循特殊的会计准则;最后,债务人发生财务困难时所进行的债务重组,如果债权人没有让步,而是采取以物抵账或诉讼方式解决,没有直接发生权益或损益
4、变更,不涉及会计的确认和披露,也不必进行会计处理。只有在让步的情况下才是新准则规定的债务重组,适用债务重组具体准则。(二)债务重组方式的变化。新准则中债务重组的方式包括:(1)以资产清偿债务;(2)将债务转为资本;(3)修改其他债务条件,如减少债务本金、减少债务利息等,(不包括上述1和2两方式);(4)以上三种方式的组合。而旧准则中债务重组的方式包括:(1)以低于债务账面价值的现金清偿债务;(2)以非现金资产清偿债务;(3)债务转为资本;(4)修改其他债务条件,如延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利
5、息、延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等;(5)以上两种或两种以上方式的组合(以下简称“混合重组方式”)。对比新旧准则的债务重组方式可以看出,由于新准则中债务重组界定的范围缩小了,所以债务重组的方式也有所改变,具体来说:一是将旧准则中“以低于债务账面价值的现金清偿债务”和“以非现金资产清偿债务”合并成了“以资产清偿债务”;二是在修改其他债务条件这一方式上,旧准则包括“延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息、延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等”,而新准则仅包括“减少债务本金和减少债务利息
6、等”。(三)债务人会计处理的变化。在新准则中,债务人会计处理的变化主要体现在以下两点:一是引入公允价值的概念。新准则规定:当债务人以现金以外的方式进行债务重组时,对债务人放弃的非现金资产、债权转为的股权,以及修改债务条件后的重组债务都应按照公允价值进行计价,不再以其原有的账面价值作为记账基础;二是确认债务重组收益。当债务人在进行债务重组时,无论其采用何种重组方式,都应将放弃现金或非现金资产、债权转为股权,以及修改债务条件后重组债务的公允价值与重组债务的账面价值之间的差额作为债务重组收益,确认为当期损益。公
7、允价值与账面价值之差作为资产转让损益。新准则在以修改债务条件进行债务重组中,将来应付金额的现值与重组债务账面价值的差额,作为重组收益,确认为当期损益。如果涉及了或有支出,应将或有支出包括在将来应付金额中予以折现,确定债务重组收益。实际发生时,冲减重组后债务的账面价值,如未发生则作为结算债务当期的债务重组收益,计入当期损益。按照公允价值入账和将来应收金额的现值是新旧准则差异最大的地方。(四)债权人会计处理的变化。在新准则中,债权人会计处理的变化也同债务人一样,主要体现在引入了公允价值计量属性和确认债务重组损
8、失这两点上。新准则中规定,债权人在进行债务重组时,对债权人受让的非现金资产、债权转为的股权,以及修改债务条件后的重组债权都应按照公允价值进行计价。债权人重组债权的账面余额与收到现金、受让非现金资产公允价值、享有股权公允价值、将来应收债权公允价值的差额(前期已经计提了减值准备的,应先冲销减值准备)作为债务重组损失,确认为当期损益。同样,按照公允价值入账和将来应收金额的现值是新旧准则差异最大的地方。(五)披露的变化。债务人应该在附
