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1、审计意见影响因素研究综述与启示一、引言审计意见是注册会计师对被审计单位财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制,是否在所有重大方面都公允反映了被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的客观公正评价。一般把审计意见分成标准无保留意见和非标准无保留意见两类,其中非标准无保留意见(下文简称“非标”)包括带解释性说明段的标准无保留审计意见、保留意见、否定意见和无法表示意见。注册会计师出具的审计意见不仅影响上市公司未来的经营管理活动,还会给广大的财务报告使用者传递一种重要的信息,以便于相关利益者作出正确的
2、决策。二、研究综述本文主要从客户特征、审计师特征和年报披露时间三个方面进行综述。(一)客户特征1.财务状况财务指标给审计师判断审计风险提供了依据。经营风险或财务风险大,持续经营能力出现困难的公司,粉饰报表的动机更为明显,审计师基于成本收益原则权衡后,对这类公司出具“非标”的概率更大。国内外大多数研究支持了这一观点。ChenandChurch(1992)发现106家破产公司中有42家在破产前一年度被出具了持续经营不确定性审计意见,并通过单因素检验和回归分析充分证明持续经营不确定性审计意见与破产申请显著相关。破
3、产申请是上市公司出现财务危机的表现之一,也就表明危机严重程度会影响审计意见类型。此后,很多学者用不同的指标表示公司财务状况如损益、资产负债率、总资产收益率、现金流量等,研究表明财务状况越差,被出具非标准审计意见的可能性越高(Loumersley等(2007)研究了2002年SOX302条款颁布后市场对内部控制缺陷披露的反应,内部控制受到普遍关注,市场对于那些可能发生内部控制缺陷的公司(如发生过财务舞弊的公司)的市场反应普遍不好。杨德明等(2009)利用A股上市公司2007年度相关数据,采用中山大学和深圳市迪
4、博企业风险管理技术有限公司联合课题组提供的内部控制评价指标来衡量上市公司内部控制,实证检验发现:内部控制质量越高,越容易收到清洁的审计意见。内部控制效率的评价目前尚无统一的定论,杨德明等人的研究无疑为今后的内部控制与审计意见研究奠定了基础。(二)审计师特征1.事务所规模审计师的独立性很大程度上取决于事务所的独立性,而事务所的规模决定了事务所在审计过程中的独立地位。在其他条件一定的情况下,事务所规模越大,专业胜任能力越高,同时在充分考虑未来诉讼风险的情况下,就越可能出具非标审计意见。DeAngelo(1981
5、)指出会计师事务所越大,出具不公允审计意见可能导致的损失也越大。Palmrose(1988)研究表明前5大所比其他事务所更倾向于对财务困难的客户出具持续经营不确定性的审计意见。从不能“真实公允”地审计所引致的惩罚看,Dye(1993)认为会计师事务所越大,其被诉讼的概率越高,其财富或者声誉的风险也越大,其合伙人也越发保守,并会督促其属下遵照“真实公允”的原则执行审计业务。国内研究在这一问题上尚无一致结论。吴溪(2001)得出“规模越大的会计师事务所独立性越强”这一结论,而夏立军等(2002)和原红旗等(20
6、03)都没有发现事务所的规模大小与审计意见之间存在明显的相关性。他们的研究都较早,仅仅以所拥有的客户数排名来衡量事务所规模欠妥。李春涛等(2006)采用了6个连续变量测度事务所规模,证实事务所规模对审计意见有显著影响。于鹏(2007)将上市公司按照公司治理和财务状况分类后发现,国际“四大”对业绩差、风险高的公司出具“非标”的概率更高。尚兆燕(2009)的实证研究表明,会计师会考虑那些亏损的、频繁更换会计师以及经常被出具“非标”的公司可能给自身带来的法律风险,综合权衡后决定出具何种类型的审计意见。该结论进一步
7、支持了Dye的结论。2.审计师变更根据审计意见购买的定义,审计师变更与审计意见有着无法摆脱的联系。国内外多数学者进行了大量研究,认为收到非标准审计意见是上市公司变更审计师的潜在原因,而改善审计意见是上市公司变更审计师的直接动机。Chow和Rice(1982)发现被出具非标准审计意见的公司变更审计师的频率很高,但是变更审计师后审计意见并未得到显著改善。2000年,Lennox设计了一个审计意见估计模型,通过此模型来估计上市公司在不变更审计师时可能收到的审计意见,并与变更审计师后的审计意见进行比较,发现英国的上
8、市公司成功地实现了意见购买。耿建新、杨鹤(2001)统计分析发现,被出具过非标准无保留意见审计报告的上市公司比未被出具过的更易变更会计师事务所,在变更后其审计报告中标准无保留意见显著多于非标准无保留意见。陆正飞和童盼(2003)以证监会颁布的14号规则为事项窗口的经验研究表明,审计师变更与上年审计意见存在显著的相关性。于雳和马施(2009)的实证结果与Chow和Rice(1982)的结论一致。我国就审计师变更对审
