所得税会计核算中的几个疑难问题

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1、所得税会计核算中的几个疑难问题【摘要】所得税会计核算历来就是会计教学中的难点内容，尤其当涉及资产计量基础变更、会计估计变更、重大前期差错更正等特殊业务时，更是难上加难。本文针对这些疑难问题，结合案例进行阐述。【关键词】所得税递延所得税资产递延所得税负债暂时性差异变更所得税会计核算同时涉及企业所得税法和所得税会计准则等多项具体会计准则，对于大多数初学者来说，当遇到会计政策、会计估计变更等特殊业务时，很容易产生困惑。本文针对会计教学中的这部分疑难问题，结合案例，抽茧剥丝，提出自己观点。一、当自用房产转作以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产时，

2、涉及的递延所得税及其变动如何确认？当企业将自用房产转为出租，并且采用公允价值模式进行后续计量，而税法对该房产仍以历史成本计量时（假定税法规定的折旧年限、折旧方法及预计净残值与会计规定相同），会导致在投资性房地产的初始计量和后续计量中形成暂时性差异。对此差异，我们在确认递延所得税资产或递延所得税负债时，要区别考虑：在投资性房地产初始计量中，转换日公允价值（即账面价值，下同）高于计税基础的部分形成的递延所得税负债，计入资本公积，并且这个资本公积的金额是固定的，不会随着以后公允价值的变动再发生改变。转换日公允价值低于计税基础的部分形成的递延所得税资

3、产，以及日后后续计量中公允价值与计税基础的差异形成的递延所得税及其增减变动，均计入所得税费用。这是因为企业将自用房产转为采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，转换日公允价值高于账面价值的差额计入的是资本公积的贷方，由此形成的递延所得税负债也应计入资本公积，这点与可供出售金融资产的所得税核算类似；而转换日公允价值低于账面价值的差额计入的是公允价值变动损益的借方，原本计入的就是损益，由此形成的递延所得税资产也相应计入所得税费用。下面通过例题进行说明：例1：B公司适用的所得税税率为25%，2013年年初递延所得税负债余额为0。2013年6月1

4、6日将自用房产转为出租，且以公允价值进行后续计量，该房产原值1000万元，预计使用年限为10年，无残值，采用年限平均法计提折旧，截至2013年6月30日已经使用3年，转换日公允价值为900万元，2013年12月31日的公允价值为950万元。假定税法对该房产以历史成本计量，且房产自用时的折旧政策与税法一致。需要编制年末与所得税相关的会计分录。分析：依题意，2013年年末房产计税基础=1000-1000÷10×3.5=650（万元），2013年年末房产账面价值为950万元。形成应纳税暂时性差异300万元，对应递延所得税负债的期末余额为75万元。但

5、原自用房产转换为以公允价值模式后续计量的投资性房地产时，转换日公允价值900万元与计税基础700万元（1000-1000÷10×3）的差额计入资本公积，由此形成应纳税暂时性差异200万元，对应的递延所得税负债50万元（200×25%）也应计入资本公积，并且这个金额是固定不变的。而在其后续计量中，由于暂时性差异变动导致的递延所得税变动则相应计入所得税费用。会计分录如下：借：资本公积——其他资本公积500000，所得税费用250000（倒挤）；贷：递延所得税负债750000。例2：承例1，假定其他条件不变，2013年年末该房产公允价值为830万元

6、。则年末应纳税暂时性差异为180万元（830-650），年末递延所得税负债余额为45万元（180×25%）。而转换时形成的应纳税暂时性差异为200万元，相当于下半年转回应纳税暂时性差异20万元，应冲减递延所得税负债5万元，对应冲减所得税费用。会计分录如下：借：资本公积——其他资本公积500000；贷：递延所得税负债450000，所得税费用50000。二、当会计估计变更涉及损益时，对变更当期净利润的影响金额如何确定？现在的注册会计师辅导教材对会计估计变更这部分内容讲述特别简单，对于涉税部分更是只字未提。而要确定会计估计变更事项对变更当期净利润的

7、影响，关键在于确定该变更事项对当期所得税费用的影响。由于所得税费用包括当期所得税和递延所得税两部分，当会计和税法对会计估计变更涉及的损益金额税前列支时间认定有差异时，一方面需要做纳税调整，从而影响当期应交所得税；另一方面又会形成暂时性差异，从而产生递延所得税资产或递延所得税负债。如果会计认定在前，税法允许扣除在后，前面做的是纳税调增，但会形成递延所得税资产；如果会计认定在后，税法允许扣除在前，前面做的是纳税调减，但却会形成递延所得税负债。而我们比较变更前后期的所得税费用差异，其实只涉及暂时性差异造成的递延所得税，因为通过对变更后的利润总额进行

8、纳税调整得出的变更后的应纳税所得额，与对变更后的利润总额进行利润调整计算出的变更前的应纳税所得额是一致的。因此当会计估计变更涉及损益时，对变更当期净利润造成的影响金