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1、浅析水产养殖环境成本核算一、水产养殖传统成本核算特点、内容及缺陷(一)水产养殖成本核算特点水产养殖是一项比较特殊的行业,其成本有以下特点:成本的不确定性,水产品由于受自然条件变化制约,变化无常的自然环境影响着水产品的产量和养殖成本,自然资源丰富,气候适宜,生产成本就低,反之就高;生产周期长,资金周转慢,在水产养殖中,有育苗、繁殖、培育、投入放养的生产过程,生产周期一般在1～2年或以上,因常年投入,所以资金占用时间相对较长,周转速度缓慢;季节性生产销售,资金占用量大,由于季节性销售,水产养殖往往经营资金占用量大,如对虾养殖和淡水鱼生产期都是春放秋捕,生产期长收获期短;海水鱼类由于季节性强,捕捞
2、期集中,鲜活水产品市场吞吐量有限,有的需要保鲜冷冻,有的需要加工成干盐制品或其他加工食品,因此在流通、加工环节占用企业经营资金较多,时间较长。(二)水产养殖成本核算内容由于水产养殖成本的特殊性,使得费用归集、成本核算更为复杂,长期实践证明根据养殖品种归集、核算成本有利于成本的管理和控制。由于水产养殖有不同的养殖品种,因而在养殖过程中,各品种育苗、繁殖、培育、投入放养的成本也不尽相同。传统水产养殖成本中设立了苗种、饵料、材料、工资及福利费、其他费用五个项目。其中苗种主要归集核算直接用于养殖生产鱼苗、鱼种,以及虾、蟹、贝、藻等,孵化用的亲鱼、亲虾也属于本项目;饵料、饲料主要归集核算用于养殖生产的
3、各种饵料、饲料;材料主要包括养殖生产的各种渔需物资和渔具、低值易耗品外,还包括用于生产的本论文出自无忧机油、柴油、水电等;工资及福利费主要归集核算直接从事水产养殖人员的工资、工资性津贴、福利费、奖金等,承包人员的工资等也在此核算;其他费用主要核算为养殖生产服务的管理部门发生的费用,以及不能直接计入以上项目的各种费用支出。(三)水产养殖成本核算存在的缺陷基于可持续发展理论,目前脆弱的生态环境和有限的环境容量已经成为制约水产养殖的重要因素,实行环境成本核算对控制环境污染,防治自然资源过多的损耗提供有用的手段,是水产养殖业可持续发展的必然选择和重要保障。然而传统会计核算体系未能把环境作为一种生产要
4、素,未能对环境成本准确的确认、归集、计量、报告。笔者认为,有效运用环境成本核算这一手段将保证企业经济、环境、和社会效益的和谐发展。二、水产养殖环境成本核算从空间范围来看,环境成本可分为内部环境成本和外部环境成本。内部环境成本与外部环境成本相比,显著特点是对内部环境成本已经可以用货币计量(尽管并非一定合理和精确),外部环境成本是指那些由本企业经济活动所引起但尚且不能明确计量,并由于各种原因而不应由本企业承担的不良环境后果。从时间范围来看,可以将环境成本作三种类别划分:过去环境成本、当期环境成本、未来环境成本。本文笔者暂从空间范围的划分为立足点讨论水产养殖环境成本核算。(一)内部环境成本核算内部
5、成本包括:防污设备的购置支出;防污技术改造支出;正常营运中所发生的环境费用;污染现场的清理费用;污染事故的损害赔偿;污染罚款支出;关于环境保护的培训支出;向主管机关交纳的排污费和绿化费等。大多数情况下,水产养殖采用历史成本计量,如环境资产的购置、环境费税的支付等,都是以历史成本为计量基础的,但对于涉及未来的环境支出和负债、准备金提取进行合理判断时,可以考虑一些非历史成本计量属性。在传统成本项目的基础上,增加环境成本核算的项目,以记录水产养殖环境成本这一经济信息。环境成本费用支出主要包括环境预防成本、环境资产折耗、环境保护成本、环境污染成本、环境其他支出等。企业为治理环境和恢复环境而发生的支出
6、属于环境保护成本;企业排污受罚、超标受罚、环境诉讼赔偿支出属于环境污染成本;职工环境培训支出、社会环境宣传支出、社会环境赞助支出等属于环境其他支出。对于环境预防成本,可直接费用化也可资本化,应借记“环境成本”或“递延资产”等账户,贷记“银行存款”等账户;对于环境资产折耗,应借记“环境成本”账户,贷记“环境资产”或“累计折耗”账户;对于环境保护成本、环境污染成本和环境其他支出,应借记“环境成本”账户,贷记“银行存款”等账户;企业发生环境税、环境基金应征额、应交的达标及超标排污费、应交排污罚款等,应借记“环境成本”账户,贷记“应交税金”或“应付环保款”(或“其他应付款”)账户。(二)外部环境成本
7、核算外部成本表现为残饵、残骸、排泄物、化肥、鱼药等对环境的污染(主要表现为TN、TP集聚导致水体富营养化)。残饵是造成养殖水域内源性污染的主要原因。残饵不仅污染水质,而且造成资源浪费,导致巨额经济损失。以2005年为例,我国水产养殖产量为339325Ot,其中鱼类养殖产量为1681220Ot,而通常情况下要达到这么一个鱼类产量需要投入饵料30261960t(饵料系数按1.8计算),如果养殖过程中造成的残饵按1
