浅析非货币性资产交换的成本确认

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1、浅析非货币性资产交换的成本确认《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》解决了以非货币性资产交换方式换人换出资产成本确定和损益确认问题。其核心的变化是判断交换是否具有商业实质且同时引入“公允价值”的计量模式，针对不同情况提出了相应的成本确认规范。　　一、换入单项非货币性资产交换分析　　(一)具有商业实质的单项非货币性资产交换　　非货币性资产交换同时满足“该项交易具有商业实质，换出资产的公允价值均能可靠计量”两个条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期

2、损益。此时应以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。若未发生补价：换人资产的成本=换出(换人)资产的公允价值+(本方换出资产，下同)应支付相关税费。发生补价的，应分别情况进行处理。支付补价的，换入资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费之和的差额，计入当期损益；换入资产的成本=[换出(换入)资产的公允价值+支付补价]+(本方换出资产，下同)应支付的相关税费。收到补价的，换人资产成本加收到的补价之和与换出资产账面价值加应支付的相关税费

3、之和的差额应计入当期损益；换入资产的成本=[换出(换入)资产的公允价值一收到的补价+(本方换出资产，下同)应支付的相关税费1。　　(二)不具有商业实质的单项非货币性资产交换　　若未发生补价，换人资产的成本=换出资产的账面价值+应支付的相关税费(不确认损益)。发生补价的，应分别下列情况处理。支付补价的，应以换出资产的账面价值，加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益；换入资产的成本=换出资产的账面价值+(支付补价)+应支付的相关税费。收到补价的，应当以换出资产的账面价值，减去收到的补价并

4、加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益；换人资产的成本=(换出资产的账面价值一支付的补价)+应支付的相关税费。　　二、换出单项非货币性资产交换分析　　(一)具有商业实质的单项非货币性资产交换　　若未发生补价：换出(入)资产的公允价值一换出资产的价值≥计入当期损益。发生补价：支付补价的，{[换出(换入)资产的公允价值+支付的补价]+应支付的相关税费}-(换出资产账面价值+支付的补价+应支付的相关税费)≥计入当期损益；[换出(换入)资产的公允价值一换出资产账面价值]≥计入当期损益。收到补价的，{[换

5、出(换入)资产的公允价值-收到的补价+应支付相关税费]+收到的补价}-(换出资产账面价值+应支付相关税费)≥计入当期损益。　　(二)不具有商业实质的单项非货币性资产交换　　应以换出资产账面价值和应支付的相关税费作为换人资产的成本，不确认损益。若未发生补价，不确认损益。发生补价，支付补价或收到补价，也均不确认损益。　　三、多项非货币性资产交换　　(一)换入多项非货币性资产的成本确认　　在确定各项资产的成本时，会计上明确了如何“对换入资产的成本总额进行分配”(换人分具有商业实质和不具有商业实质两种情况)。非货币性

6、资产交换同时换人多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，应分下列情况处理：(1)非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠的计量，应当按照换人各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。(2)非货币性资产不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换人各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换人资产的成本。　　(二)换出多项非货币性资产的成本确认换出资产

7、为存货的，应作为销售处理。按收入准则的规定，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出。换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产的公允价值和换出资产账面价值的差额，计人投资收益。可供出售金融资产原在资本公积中确认的前期公允价值变动，也应当一并转入投资收益。　　四、非货币性资产交换成本确认思考　　(一)非货币性资产交换商业实质的判断　　新准则对商业实质的判断主要考虑双方用于交换的资产的预计未来现金流量不

8、同。不管是未来现金流量的风险、金额还是时间，只要其一不同，就可判断此交换具有商业实质。笔者认为，准则规定的商业实质的判断条件偏窄。商业实质的提出，主要是解决非公平交易下公允价值的滥用问题。但如果仅用未来现金流量去判断双方的非货币性资产交换是否具有商业实质，会在实际操作中排除那些未来现金流量可能相同，基于公平交易、自愿基础上的双方认为具有价值的交换。商业实质的判断条件不应仅仅用现金流量这一货币指标去衡