从政府会计基本准则看政府会计改革

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1、从政府会计基本准则看政府会计改革【作　　者】王孟龙【单位】中国财政科学研究院，北京100142【摘　　要】【摘要】《政府会计准则——基本准则》的发布将给今后的政府会计核算工作带来深远的影响。本文在分析准则规定的基础上，探讨该准则的适用范围，研究政府会计与财务会计、预算会计、成本会计的关系，并认为“准则+制度”是目前比较好的过渡做法。【关键词】政府会计；基本准则；预算会计【中图分类号】F810.6【文献标识码】A【】1004-0994（2016）07-0095-22015年10月23日，财政部发布了《政府会计准则——基本准则》（以下简称《基本准则》），标

2、志着我国的政府会计改革又向前迈出了坚实的一步。《基本准则》突破了1998年所确立的预算会计制度体系框架，将对今后的政府会计核算工作产生深远的影响。笔者通过分析《基本准则》中的规定，探析里面的重要变化，试图一窥政府会计改革。一、《基本准则》的出台背景和主要内容2013年11月，党的十八届三中全会明确提出“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”，政府会计改革开始提速。2014年12月，国务院批转财政部《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》（以下简称《方案》），《方案》中明确提出：“权责发生制政府综合财务报告制度改革是基于政府会计规则的重大改革，总体目标

3、是通过构建统一、科学、规范的政府会计准则体系，建立健全政府财务报告编制办法。”2014年12月底，《基本准则》在内部征求意见之后公开征求意见，并于2015年10月正式发布，为下一步的政府会计改革指出了方向和奠定了基调。《基本准则》包括六章六十二条，全面贯彻了《方案》提出的“适度分离政府财务会计与预算会计、政府财务报告与决算报告功能，全面、清晰反映政府财务信息和预算执行信息”的要求，对《基本准则》的适用范围、政府会计的组成体系、会计信息质量要求、会计要素、对外报告等做出一般性规定，并在附则中解释了几个关键概念。二、对《基本准则》的几点探析（一）《基本准则

4、》的适用范围《基本准则》第二条规定准则适用于各级政府、各部门、各单位，并将其统称为政府会计主体。为了进一步明确“各部门”和“各单位”的范围，第二条第二款指出，各部门、各单位是指“与本级政府财政部门直接或者间接发生预算拨款关系的国家机关、军队、政党组织、社会团体、事业单位和其他单位”。这说明，判断本部门或者本单位将来是否要执行《基本准则》的一条重要准绳就是本部门或本单位是否与本级政府财政部门发生预算拨款关系。具体可以参照现行的预算会计制度体系的执行范围，包括各级各类国家机关、政党组织，以及各级各类事业单位，此外还应当包括各级政府财政部门的财政总预算会计和

5、社会保险基金等内容。但是，并不是只要存在预算拨款关系就必须执行《基本准则》，例如国有企业和财政部门之间也存在预算拨款关系，但是执行的是《企业会计准则》。再比如一些纳入部门预算的、在管理体制上还没有与行政机关脱钩的协会、学会、基金会等社会组织，这类组织的单位性质一般为社团法人或非营利机构法人，执行的是《民间非营利组织会计制度》，因此也不适用《基本准则》。此外应当注意的是，虽然这类单位不执行《基本准则》，但是将来有可能会受到《基本准则》或者相关具体准则的影响或约束。例如国有企业，虽然执行《企业会计准则》，但是其特殊的经济地位以及与政府千丝万缕的联系，在编制

6、一级政府的综合财务报告时肯定要考虑是否予以合并以及怎样合并，将来出台的政府会计合并具体准则就可能会对此做出规定。《基本准则》第二条第一款将各级政府、各部门、各单位纳入适用范围，同时第二条第三款将军队、已纳入企业财务管理体系的单位和执行《民间非营利组织会计制度》的社会组织排除出去，这标志着我国统一的会计制度体系已经明确分为政府会计、企业会计和非营利组织会计三大类，“三足鼎立”的局面清晰形成。（二）政府会计的构成《基本准则》规定，政府会计由预算会计和财务会计构成，并且分别规定了各自的会计核算基础、会计要素和报告体系。预算会计实行收付实现制，包括预算收入、预

7、算支出、预算结余三个会计要素，生成政府决算报告（包括收入支出表等）；财务会计实行权责发生制，包括资产、负债、净资产、收入、费用五个会计要素，生成政府财务报告（包括资产负债表、收入费用表、现金流量表等）。这是与现行的预算会计制度体系最大的不同。现行的预算会计实际上是预算执行会计与财务会计的糅合。会计核算要实现反映预算执行情况和财务状况的双重目标，在具体核算上需要通过“双分录”来实现。例如事业单位使用银行存款购买固定资产，首先借记“固定资产”科目，贷记“非流动资产基金”科目；同时借记“事业支出”科目，贷记“银行存款”科目，该笔分录主要为了反映预算执行情况。

8、计提折旧时，借记“非流动资产基金”科目，贷记“累计折旧”科目。可以看出，双分录下只能“虚提”折