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1、政府会计权责发生制应用研究　内容提要：我国目前正在酝酿政府会计制度的改革，在新的政府会计制度建立过程中，会计基础的选择和转换是一个非常重要的问题。本文研究和分析了美国政府会计权责发生制应用实践的主要特点，并探讨了我国政府会计权责发生制改革的现实意义。在借鉴国际经验和结合我国财政管理改革实践的基础上，对我国政府会计权责发生制应用问题提出了若干建议和看法。　　关键词：政府会计、政府财务报告、权责发生制近年来，随着我国政府会计改革研究的展开和深入，权责发生制在我国政府会计中的应用问题引起了人们越来越多的关注。我们需要研究和借鉴国际经验，结

2、合我国财政管理改革实践，来探讨我国政府会计权责发生制改革的有关问题。　一、美国政府会计权责发生制应用实践的特点美国在政府会计中采用权责发生制基础已有相当长的历史。美国联邦政府与州、地方政府各自独立制定政府会计准则，在权责发生制应用方面，联邦政府和州及地方政府经历了不同的独立发展过程，但又有着趋同的发展倾向。22/22在上一世纪，美国州和地方政府的会计和财务报告制度经历过三次重大的改革浪潮。权责发生制从一开始就得到了重视和应用，并在历次改革过程中，逐步发展和完善起来。在20世纪初期，美国就开始将一系列企业会计程序和方法引进到地方政府的

3、财务管理中，建议编制政府财务报告，实行权责发生制会计基础和复式记帐法。在20世纪30-40年代制定的一些地方政府会计原则中就要求使用权责发生制会计。在20世纪70年代以后政府会计和财务报告中权责发生制的应用不断发展、完善。政府会计准则委员会在1996年发布的第34号公告中提出的政府财务报告新模式中，规定州和地方政府的基本财务报告要包括基金财务报告和政府层面财务报告。基金财务报告中的政府性基金财务报告采用修正的权责发生制，财产基金采用完全的权责发生制。政府层面的财务报告以经济资源作为计量对象，采用完全的权责发生制会计基础。美国联邦政府

4、会计是否应当采用权责发生制基础和提供合并财务报告曾经历过较长时期的争议。早在1956年，根据第二届胡佛委员会的建议，使用权责发生制的要求就得到了立法通过，但是该法律并没有得到有效执行。一直到1980年代后期，联邦会计准则委员会建立后，90年代早期开始建立会计准则，明确地提出了联邦财务报告的目标并制定了报告模式，要求实行权责发生制。22/22虽然美国联邦政府和州及地方政府在政府会计中应用权责发生制有着不同的历史发展过程，但到目前，联邦和州及地方政府的会计准则在一些主要方面出现了趋同，这种趋同最鲜明地表现在政府会计和财务报告目标从主要的

5、预算执行工具转向政府向权益人说明其受托责任，以及要求采用权责发生制基础编制政府整体的合并财务报表。美国政府会计和财务报告中权责发生制应用的内容和方法涉及到许多具体的技术问题，本文仅从框架方面总结以下几大特点，以有助于我们对美国政府会计和财务报告中权责发生制的应用有一个较为总体的了解，为今后继续了解具体细节问题奠定基础。与财务报告目标有着紧密的联系在美国政府会计改革和发展的历史上，权责发生制的应用直接产生于编制政府财务报告的需要，两者之间有着难以分割的联系。政府财务报告和预算不同，预算反映当年的政府财政收支总额及分配结构，而政府财务报

6、告通常包括以资产负债表为核心的一系列财务报表，从更为全面的角度反映政府的运行能力和财务绩效。年度预算只反映了一个时期的现金流入与流出，资产负债表则是对政府资产和负债的持续衡量。这种多时期连续化的会计模式具有对实行权责发生制会计基础的内在要求。在美国无论是州及地方政府会计准则还是联邦政府会计准则，都明确地提出了政府财务报告的目标。这些目标决定了采用权责发生制的必要性和具体应用模式。22/22以州及地方政府的财务报告为例，GASB提出了3个方面的目标：第一、财务报告应说明政府的受托责任。GASB将受托责任作为财务报告目标的基石。受托责任

7、要求政府向市民说明公共资源的征集和使用情况，包括三个子目标：期间公平；预算和财政合规性；服务成本及完成情况。第二、财务报告应帮助用户评价政府实体的年度运营结果。其子目标包括：应提供财政资源的来源与用途的信息；应提供政府实体如何为其活动筹资和弥补其现金需要的信息；应提供测定政府实体年度运营结果的财务状况是否改善或恶化的必要信息。第三、财务报告应帮助用户评估政府实体能够提供的服务水平及其履行应尽责任的能力。包括以下子目标：应提供政府实体财务状况和条件的信息；应提供资源和责任方面现实的和或有的、本期的和非本期的信息；应提供政府实体使用寿命

8、超越本年度的物质的和其它非金融资源的信息，包括能够用于评价这些资源的服务潜力的信息；应披露法律或合同对资源的限制，及资源潜在损失的风险。22/22在上述政府财务报告的诸多目标中，有很多方面是必须采用权责发生制才能实现的。如期间公平目标