合并会计报表时提取盈余公积的抵销假方法辨析

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4、___________________________ 　我国合并会计报表采用的是母公司理论。编制合并会计报表的一个重要目的就是向母公司的股东反映他们在企业集团中享有的权益及可分配的利润。“提取盈余公积”项目作为合并利润分配表中的一个重要项目，它的多少对可供母公司股东分配的利润影响很大。对该项目在合并会计报表中应如何反映，很值得探讨。 　　一、两种不同的观点 　　按照《合并会计报表暂行规定》及具体会计准则《合并会计报表》（征求意见槁）有关抵销处理的规定，子公司的提取盈余公积将被全额抵销，合并会计报表“提取盈余公积”项目应只反映母公司“提取盈余公积”项目金额。 　　但近年的

5、会计专业技术资格考试及注册会计师考试《会计》指定教材则认为：按照《中华人民共和国公司法》的规定，盈余公积（包括法定公积金和公益金）由单个企业按照本期实现的税后利润计提，子公司当期计提盈余公积金作为整个企业集团利润分配的一部分，应当在合并利润分配表中予以反映和揭示。因此，在合并会计报表中必须再遇过抵销分录将已经抵销的子公司提取盈余公积中母公司拥有的部分调整回来，调整合并利润分配表中提取盈余公积的数额。 　　二、对流行观点的分析 　　笔者认为，上述两种观点均有欠妥之处。现分述如下： 　　1、前一种观点的错误在于其完全否认子公司提取的盈余公积对母公司股东分配利润的限制，认为母公

6、司股东只能从母公司直接分配利润，其利润分配只受母公司提取盈余公积的影响。而与子公司提取盈余公积多少无关。但事实并非总是如此。 　　（1）在母公司自身经营正常获利且母公司提取盈余公积的比例不低于子公司提取盈余公积比例的情况下，母公司提取的盈余公积中对应于投资收益提取的部分，将不小于子公司所提取的盈余公积中母公司拥有的金额。因此，合并会计报表上只列示母公司提取的盈余公积，由此确定的向母公司股东分配利润的数额确实不会与《公司法》要求子公司提取盈余公积的规定产生任何冲突。 　　（2）如果母公司自身经营产生亏损（即不包括对子公司投资收益在内的经营净利润为负数），但加上对子公司投资收益

7、后才使总的净利润变为正数，此时意味着母公司用子公司实现的净利润中属于母公司的部分全额弥补了自身经营的亏损，其所提取的盈余公积在数额上等于对子公司投资收益超过自身经营亏损的部分与提取盈余公积比例的乘积，必定小于子公司提取的盈余公积中母公司拥有的部分。 　　在这种情况下，如果合并利润分配表上只列示母公司提取的盈余公积，则所确定的可向母公司股东分配的利润将受到子公司提取盈余公积的限制。因为母公司不可能将帐面上用于弥补自身经营亏损部分的子公司净利润全部从子公司调回，母公司向其股东分配利润将受到子公